Постанова in case no. 640/18530/21

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

10 вересня 2026 року

м. Київ

справа 640/18530/21

касаційне провадження К/990/55345/25

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді - доповідача - Гончарової І . А.,

суддів - Ханової Р.Ф., Юрченко В.П.,

розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю АЛІТ

на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 21 липня 2025 року (головуючий суддя - Сліденко А.В.)

та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 26 листопада 2025 року (колегія суддів у складі: головуючий суддя - Карпушова О.В.; судді: Епель О.В., Файдюк В.В.)

у справі 640/18530/21

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю АЛІТ

до Головного управління ДПС у м. Києві

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

УСТАНОВИВ:

У липні 2021 року Товариство з обмеженою відповідальністю АЛІТ (далі - ТОВ АЛІТ , позивач, платник, товариство) звернулося до адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у м. Києві (далі - ГУ ДПС у м. Києві, відповідач, контролюючий орган, податковий орган), в якому просило визнати незаконними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 23 березня 2021 року 00220140701, 00220130701 та від 01 червня 2021 року 00424830701.

Обґрунтовуючи позовні вимоги, товариство зазначило, що документальну позапланову перевірку призначено за відсутності передбачених законом підстав, а під час її проведення контролюючий орган вийшов за межі питань, які стали предметом заперечень позивача до акта планової перевірки. Також позивач указував на повторне визначення контролюючим органом податкових зобов`язань за одними й тими самими господарськими операціями.

Харківський окружний адміністративний суд рішенням від 21 липня 2025 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 26 листопада 2025 року, у задоволенні позову відмовив.

Приймаючи рішення про відмову в задоволенні позовних вимог, судові інстанції виходили з того, що документальну позапланову перевірку призначено правомірно на підставі підпункту 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України (далі - ПК України), оскільки подані позивачем заперечення до акта планової перевірки ґрунтувалися, зокрема, на додаткових первинних документах, оцінка яких потребувала проведення відповідного заходу податкового контролю.

Також суди врахували, що під час позапланової перевірки позивач не надав витребувані контролюючим органом первинні документи щодо руху та обліку товарно-матеріальних цінностей. Водночас у листі від 16 березня 2020 року 369 ТОВ АЛІТ підтвердило відображення за рахунком 021 обігу товарно-матеріальних цінностей на загальну суму 61 454 606,03 грн, тоді як документально підтвердженим було використання матеріалів та устаткування на суму 44 310 885,00 грн.

З огляду на відсутність належного документального підтвердження використання, передачі або іншого вибуття товарно-матеріальних цінностей на суму 17 143 720,81 грн суди погодилися з висновком контролюючого органу про заниження позивачем фінансового результату до оподаткування на зазначену суму та, відповідно, з правомірністю оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Не погодившись з рішеннями судів попередніх інстанцій, позивач звернувся до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій, покликаючись на порушення судовими інстанції норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Харківського окружного адміністративного суду від 21 липня 2025 року, постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 26 листопада 2025 року та направити справу на новий розгляд до суду першої інстанції.

Мотивуючи касаційну скаргу, платник зазначає, що суди неправильно застосували підпункт 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 ПК України, оскільки обставини щодо руху та обліку товарно-матеріальних цінностей за договорами з Товариством з обмеженою відповідальністю ЕЛМІКО (далі - ТОВ ЕЛМІКО ) вже були предметом планової перевірки, а заперечення позивача стосувалися правильності їх оцінки контролюючим органом, а не нових обставин, які не досліджувалися під час такої перевірки.

Також товариство стверджує, що суди не врахували правову природу спірних операцій та положення цивільного законодавства, оскільки отримані від замовника матеріали й обладнання не переходили у власність ТОВ АЛІТ , обліковувалися на позабалансовому рахунку 021 та використовувалися для виконання робіт, а тому їх вартість не могла бути визнана доходом товариства. За твердженням позивача, передання матеріалів субпідрядним організаціям та їх подальше використання підтверджуються первинними документами, наданими під час судового розгляду.

Крім того, позивач посилається на неналежне дослідження судами наявних у справі доказів, зокрема документів щодо руху товарно-матеріальних цінностей та відповіді ТОВ ЕЛМІКО , якою підтверджено виконання договірних зобов`язань, відсутність нестачі матеріалів і претензій до ТОВ АЛІТ . Також платник указує на відсутність у матеріалах справи акта, передбаченого пунктом 85.6 статті 85 ПК України, який мав би засвідчувати відмову платника у наданні документів контролюючому органу.

Ухвалою від 27 січня 2026 року Верховний Суд відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою ТОВ АЛІТ .

30 січня 2026 року від податкового органу надійшов відзив на касаційну скаргу, в якому він зазначив, що доводи касаційної скарги не спростовують правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на таке.

Судовий розгляд встановив, що наказом ГУ ДПС у м. Києві від 01 листопада 2019 року 2729 призначено документальну планову виїзну перевірку ТОВ АЛІТ за період з 01 жовтня 2017 року до 30 вересня 2019 року, за результатами якої складено акт від 11 січня 2020 року 13/26-15-05-01-05/30255335.

За одним із епізодів перевірки контролюючий орган установив заниження фінансового результату до оподаткування на 10 885 484,00 грн у зв`язку з обліком матеріалів та устаткування, отриманих від ТОВ ЕЛМІКО за договорами від 27 листопада 2017 року 27-1/17 та від 17 травня 2018 року 27-05/17 під час виконання робіт на об`єкті Реконструкція ПС 220/35/10 кВ Березань : отримано матеріалів та устаткування на 44 310 885,00 грн, списано у виробництво - на 33 425 400,00 грн.

28 січня 2020 року позивач подав заперечення на акт перевірки, у яких оспорював висновки контролюючого органу щодо обліку та використання зазначених матеріалів і устаткування та додав додаткові документи, зокрема акти передачі.

25 лютого 2020 року ГУ ДПС у м. Києві прийняло наказ 2179 про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ АЛІТ з питань, що стали предметом оскарження.

За результатами перевірки складено акт від 19 лютого 2021 року 14322/Ж5/26-15-07-01-05/30255335.

Під час цієї перевірки контролюючий орган витребовував у позивача первинні та пов`язані з ними документи щодо руху й обліку товарно-матеріальних цінностей, використаних під час виконання робіт на об`єкті Реконструкція ПС 220/35/10 кВ Березань .

У листі від 16 березня 2020 року 369 ТОВ АЛІТ зазначило, що в оборотно-сальдовій відомості за рахунком 021 відображено обіг товарно-матеріальних цінностей на загальну суму 61 454 606,03 грн у кількості 22 916,41, що складається з отриманих від замовника ТОВ ЕЛМІКО матеріалів та устаткування на суму 44 310 885,00 грн та товарно-матеріальних цінностей на суму 17 143 720,81 грн у кількості 9 060,291, переданих субпідрядним організаціям.

Контролюючий орган дійшов висновку, що документально підтверджено використання товарно-матеріальних цінностей на суму 44 310 885,00 грн, тоді як документи на підтвердження використання або іншого вибуття товарно-матеріальних цінностей на суму 17 143 720,81 грн під час перевірки не надано.

На підставі акта перевірки відповідач прийняв податкові повідомлення-рішення від 23 березня 2021 року: 00220130701, яким збільшив суму грошового зобов`язання з податку на прибуток на 2 186 606,25 грн, з яких за податковим зобов`язанням 1 749 285,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями 437 321,25 грн; 00220140701, яким зменшив суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за три квартали 2019 року на 7 425 470,00 грн.

За результатами адміністративного оскарження рішенням Державної податкової служби України від 27 травня 2021 року 11896/6/99-00-06-01-03-06 податкове повідомлення-рішення 00220130701 скасовано в частині штрафної санкції в сумі 262 392,75 грн, а в іншій частині залишено без змін.

У зв`язку з цим контролюючий орган прийняв податкове повідомлення-рішення від 01 червня 2021 року 00424830701, яким збільшив суму грошового зобов`язання з податку на прибуток у загальній сумі 1 924 213,50 грн, з яких 1 749 285,00 грн - податкове зобов`язання та 174 928,50 грн - штрафні санкції.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам, Верховний Суд зазначає таке.

Відповідно до підпункту 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 ПК України документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності такої підстави як подання платником податків в установленому порядку контролюючому органу заперечення до акта перевірки та/або додаткових документів в порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, або скаргу на прийняте за її результатами податкове повідомлення-рішення, в яких вимагається повний або частковий перегляд результатів відповідної перевірки або скасування прийнятого за її результатами податкового повідомлення-рішення у разі, коли платник податків у своїй скарзі (запереченнях) посилається на обставини, що не були досліджені під час перевірки, та об`єктивний їх розгляд неможливий без проведення перевірки. Така перевірка проводиться виключно з питань, що стали предметом оскарження.

У постанові від 31 липня 2018 року у справі 826/13304/17 Верховний Суд виснував, що для правомірного проведення перевірки на підставі підпункту 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 ПК України має існувати сукупність установлених цією нормою умов, а предмет такої перевірки обмежується питаннями, що стали предметом оскарження.

У справі, яка переглядається, суди встановили, що заперечення позивача стосувалися саме обліку та використання матеріалів і устаткування, отриманих від ТОВ ЕЛМІКО , а на підтвердження своєї позиції товариство подало разом із запереченнями додаткові первинні документи.

Саме обставини руху та обліку цього майна були предметом додаткової перевірки.

За таких обставин висновок судів про наявність передбачених підпунктом 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 ПК України підстав для проведення позапланової перевірки не суперечить наведеному висновку Верховного Суду.

Відмінність визначених контролюючим органом за результатами первинної і позапланової перевірок числових показників сама по собі не свідчить про вихід за межі предмета позапланової перевірки, оскільки встановлені судами обставини свідчать, що вона стосувалася того самого епізоду - руху й обліку товарно-матеріальних цінностей у межах виконання договорів із ТОВ ЕЛМІКО .

Верховний Суд також ураховує висновок судової палати, викладений у постанові від 21 лютого 2020 року у справі 826/17123/18, відповідно до якого допуск до перевірки не позбавляє платника можливості при оскарженні прийнятих за її результатами рішень посилатися на порушення порядку призначення та проведення перевірки; таким доводам суди повинні надавати оцінку передусім.

У цій справі такі доводи були предметом перевірки судів першої та апеляційної інстанцій і визнані необґрунтованими.

Отже, доводи касаційної скарги в цій частині не підтверджують підставу касаційного оскарження, визначену пунктом 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Щодо доводів позивача про ненадання документів під час перевірки Суд зазначає таке.

Пунктом 85.2 статті 85 ПК України встановлено, що платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

За приписами пункту 44.7 статті 44 ПК України у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

У практиці Верховного Суду сформовано підхід, за яким визначені пунктом 44.6 статті 44 ПК України наслідки стосуються документів, які належать або пов`язані з предметом перевірки, є підставою для ведення відповідного обліку, безпосередньо пов`язані з визначенням об`єкта оподаткування та надання яких вимагалося контролюючим органом. Водночас саме по собі ненадання документа під час перевірки не встановлює процесуальної заборони на дослідження судом інших доказів, поданих учасниками справи. Такий підхід відображений, зокрема, у постановах Верховного Суду від 20 квітня 2021 року у справі 560/1158/20 та від 27 квітня 2022 року у справі 420/13197/20.

Отже, пункт 44.6 статті 44 ПК України не може тлумачитися ані як безумовна заборона для суду досліджувати подані під час судового розгляду докази, ані як підстава для ігнорування встановленого законом обов`язку платника надати документи контролюючому органу під час здійснення податкового контролю.

У цій справі суд першої інстанції не обмежився посиланням на ненадання документів контролюючому органу.

Суд установив, що відповідно до листа самого ТОВ АЛІТ від 16 березня 2020 року 369 в оборотно-сальдовій відомості за рахунком 021 відображено загальний обіг товарно-матеріальних цінностей у сумі 61 454 606,03 грн, що складається із 44 310 885,00 грн та 17 143 720,81 грн.

Під час судового розгляду суд неодноразово пропонував позивачу надати докази на пояснення того, чому зазначені величини відображені в обліку шляхом їх сумування, а також документи щодо обліку та подальшого руху товарно-матеріальних цінностей на суму 17 143 720,81 грн.

За результатами дослідження доказів суд установив, що позивач не надав належних доказів, які б усували таку невідповідність у даних бухгалтерського обліку та підтверджували подальший рух спірної частини товарно-матеріальних цінностей.

Отже, твердження позивача про те, що суди відмовилися врахувати подані ним документи виключно через їх ненадання під час податкової перевірки, не відповідає змісту оскаржуваних судових рішень.

Довід про відсутність окремого акта, передбаченого пунктом 85.6 статті 85 ПК України, також не спростовує встановлених судами обставин щодо ненадання контролюючому органу документів, оскільки відповідний висновок суди зробили з урахуванням змісту запитів контролюючого органу, листа позивача від 16 березня 2020 року 369 та інших установлених обставин.

Щодо доводів касаційної скарги про безпідставне включення вартості товарно-матеріальних цінностей до доходу ТОВ АЛІТ Верховний Суд зазначає таке.

Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Згідно з пунктом 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 Дохід , затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року 290, дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.

За змістом Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 30 листопада 1999 року 291, рахунок 02 Активи на відповідальному зберіганні є позабалансовим, а субрахунок 021 призначений для обліку устаткування, прийнятого підрядною організацією від замовника для монтажу.

Статтею 840 Цивільного кодексу України передбачено, що якщо робота виконується частково або в повному обсязі з матеріалу замовника, підрядник відповідає за неправильне використання цього матеріалу. Підрядник зобов`язаний надати замовникові звіт про використання матеріалу та повернути його залишок.

Якщо робота виконується з матеріалу замовника, у договорі підряду мають бути встановлені норми витрат матеріалу, строки повернення його залишку та основних відходів, а також відповідальність підрядника за невиконання або неналежне виконання своїх обов`язків.

Підрядник відповідає за невиконання або неналежне виконання роботи, спричинене недоліками матеріалу, наданого замовником, якщо не доведе, що ці недоліки не могли бути ним виявлені при належному прийманні матеріалу.

Відповідно до статті 841 Цивільного кодексу України підрядник зобов`язаний вживати усіх заходів щодо збереження майна, переданого йому замовником, та відповідає за втрату або пошкодження цього майна.

Отже, отримання підрядником майна замовника для виконання робіт та його облік на позабалансовому рахунку самі по собі не є достатньою підставою для визнання вартості такого майна доходом підрядника. Водночас для визначення податкових наслідків відповідної операції має бути встановлений фактичний характер руху такого майна, його належність, використання у господарській діяльності та відповідність відображених у бухгалтерському обліку показників первинним документам.

У справі, яка переглядається, предметом спору є не сам факт отримання ТОВ АЛІТ від ТОВ ЕЛМІКО матеріалів та устаткування на суму 44 310 885,00 грн і не правова можливість їх обліку на позабалансовому рахунку 021.

Визначальним для висновків контролюючого органу стало те, що відповідно до оборотно-сальдової відомості за рахунком 021 позивач відобразив обіг товарно-матеріальних цінностей на загальну суму 61 454 606,03 грн, тоді як документально підтвердженим контролюючий орган визнав використання матеріалів та устаткування на суму 44 310 885,00 грн.

ТОВ АЛІТ пояснювало різницю в сумі 17 143 720,81 грн тим, що відповідні товарно-матеріальні цінності є частиною отриманих від замовника матеріалів, які були передані субпідрядним організаціям для виконання робіт.

Оцінюючи ці доводи, суди попередніх інстанцій виходили не з того, що будь-яке майно замовника, передане підряднику, підлягає включенню до доходу останнього, а з недоведеності позивачем належними первинними документами заявленого ним руху товарно-матеріальних цінностей саме на суму 17 143 720,81 грн.

Суд першої інстанції, з висновками якого погодився апеляційний суд, урахував, що за поясненнями самого позивача показники 44 310 885,00 грн та 17 143 720,81 грн формують відображений за рахунком 021 загальний обіг у сумі 61 454 606,03 грн. Водночас позивач не надав належного пояснення такого способу відображення зазначених показників, якщо, за його твердженням, товарно-матеріальні цінності на суму 17 143 720,81 грн становили частину майна на суму 44 310 885,00 грн, передану субпідрядникам, а також не підтвердив належною сукупністю первинних документів їх подальший рух та використання.

Посилання позивача на відповідь ТОВ ЕЛМІКО про належне виконання договірних зобов`язань, відсутність нестачі матеріалів та претензій до ТОВ АЛІТ наведених висновків не спростовує. Така відповідь характеризує виконання договірних відносин між замовником і підрядником у цілому, однак сама по собі не усуває встановленої судами невідповідності між показниками бухгалтерського обліку та не підтверджує рух конкретних товарно-матеріальних цінностей на суму 17 143 720,81 грн.

Таким чином, доводи касаційної скарги про те, що суди ототожнили отримання позивачем майна замовника з отриманням доходу, ґрунтуються на іншому розумінні мотивів оскаржуваних судових рішень.

Посилання платника на статті 837, 841 Цивільного кодексу України також не дає підстав для іншого висновку, оскільки правова природа договору підряду та належність переданих замовником матеріалів не усувають обов`язку платника підтвердити первинними документами фактичний рух відповідного майна та правильність його відображення в бухгалтерському обліку.

За таких обставин необхідність формування окремого висновку Верховного Суду щодо застосування зазначених норм Цивільного кодексу України до спірних правовідносин відсутня, оскільки вирішення спору залежить не від тлумачення правового режиму матеріалів замовника, а від установлених судами фактичних обставин їх обліку та документального підтвердження руху.

Наведені в касаційній скарзі аргументи щодо актів приймання-передачі, документів за формами М-15, КБ-2в, реєстрів руху товарно-матеріальних цінностей та інших документів фактично спрямовані на іншу оцінку відповідних доказів і встановлення іншого фактичного руху спірних товарно-матеріальних цінностей.

Водночас відповідно до частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Отже, доводи касаційної скарги в цій частині не свідчать про неправильне застосування судами норм матеріального права та за своїм змістом зводяться до необхідності переоцінки доказів і встановлених на їх підставі обставин, що перебуває поза межами повноважень суду касаційної інстанції.

Відповідно до статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.

За таких обставин касаційна скарга ТОВ АЛІТ задоволенню не підлягає, а оскаржувані судові рішення слід залишити без змін.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю АЛІТ залишити без задоволення.

Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 21 липня 2025 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 26 листопада 2025 року залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач І. А. Гончарова

Судді Р. Ф. Ханова

В. П. Юрченко