Постанова по делу № 320/10922/23

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

04 серпня 2026 року

м. Київ

справа 320/10922/23

адміністративне провадження К/990/51947/25

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого судді-доповідача - Яковенка М. М.,

суддів - Васильєвої І. А., Шишова О. О.

за участі:

секретаря судового засідання: Бугаєнко Н. В.,

представник позивача Рачинська К. О.,

представник відповідача Шевченко М. А.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в касаційній інстанції адміністративну справу 320/10922/23

за адміністративним позовом Приватного акціонерного товариства Саливонківський цукровий завод до Головного управління ДПС у Київській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

за касаційною скаргою Приватного акціонерного товариства Саливонківський цукровий завод на рішення Київського окружного адміністративного суду (суддя: С. О. Дудін) від 03 жовтня 2023 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду (колегія у складі суддів: О. В. Карпушова, О. В. Епель, О. М. Кузьмишина) від 19 листопада 2025 року,

УСТАНОВИВ:

І. РУХ СПРАВИ

1. Приватне акціонерне товариство Саливонківський цукровий завод (далі - ПрАТ Саливонківський цукровий завод , позивач) звернулось до Київського окружного адміністративного суду звернулося з позовом до Головного управління Державної податкової служби у Київській області (надалі - ГУ ДПС у Київській області) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 20 листопада 2022 року 13383/0406, яким за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних до позивача застосовано штраф у сумі 11 446 975,86 грн.

2. В обґрунтування позову позивач зазначає, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення є незаконним, суперечить законодавству України, що висновки податкового органу про порушення позивачем статті 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України) не відповідають дійсності.

Зокрема позивач стверджує, що штрафні санкції за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних від 31 січня 2020 року 126, від 30 вересня 2021 року 18, від 31 жовтня 2021 року 29, від 30 листопада 2021 року 17, від 14 лютого 2022 року 13 не застосовуються, оскільки дата їх складання відповідає періоду дії карантину, що є підставою для звільнення позивача від відповідальності відповідно до підпункту 52-1 пункту 52 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України.

Позивач зауважує, що на теперішній час підпункт 52-1 пункту 52 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України не скасований та є діючим, та вказаною нормою запроваджено звільнення від санкцій за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19).

Щодо податкової накладної від 12 жовтня 2022 року 11 позивач зазначає про її своєчасну реєстрацію протягом операційного дня, чим, на його думку, спростовуються доводи відповідача про порушення граничного строку реєстрації означеної податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

3. Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 03 жовтня 2023 року позов задоволено частково.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Київській області від 20 листопада 2022 року 13383/0406 в частині застосування до ПрАТ Саливонківський цукровий завод штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 942,63 грн.

У задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено.

4. Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 09 квітня 2024 року рішення Київського окружного адміністративного суду від 03 жовтня 2023 року скасовано частково.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 20 листопада 2022 року 13383/0406 в частині застосування до ПрАТ Саливонківський цукровий завод штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 11 393 868 грн.

В іншій частині рішення Київського окружного адміністративного суду від 02 жовтня 2023 року залишено без змін.

Стягнуто на користь ПрАТ Саливонківський цукровий завод судовий збір у розмірі 40 073,21 грн за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень - ГУ ДПС у Київській області.

5. Постановою Верховного Суду від 08 серпня 2025 року постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 09 квітня 2024 року у справі 320/10922/23 скасовано, а справу направлено на новий розгляд до Шостого апеляційного адміністративного суду.

5.1 Верховний Суд наголосив, що відповідно до наявного в матеріалах справи додатку до спірного податкового повідомлення-рішення-розрахунку штрафу, відповідач застосував штрафні (фінансові) санкції за несвоєчасну реєстрацію позивачем, зокрема, 3 податкових накладних/розрахунків коригування, складених в період за вересень, жовтень, листопад 2021 року та зареєстрованих протягом вересня 2022 року, з порушенням строків. Суд апеляційної інстанції не встановив і не дослідив обставини щодо кожної податкової накладної, з урахуванням зазначеного у цій постанові правового регулювання та загального принципу дії норми права у часі.

Також апеляційний суд не перевірив правомірність та коректність встановлення контролюючим органом строків порушення реєстрації податкових накладних у розрізі кожної з накладних щодо яких актом перевірки було встановлено порушення термінів їх реєстрації.

При цьому колегія суддів звернула увагу, що правильність здійсненого розрахунку розміру штрафних санкцій входить до предмета доказування у спорах цієї категорії, оскільки є наступним питанням після висновку про наявність з боку позивача податкового правопорушення, яке тягне за собою застосування штрафних санкцій.

У постанові від 15 липня 2021 року у справі 580/2729/19 Верховний Суд виходив з того, що констатуючи часткову правомірність нарахування податковим органом штрафних санкцій на підставі оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, суди, незважаючи на наявність в матеріалах справи детального розрахунку застосування штрафних санкцій на підставі такого податкового повідомлення-рішення за кожною зі спірних податкових накладних, дійшли висновку про необхідність його скасування в повному обсязі, не врахувавши при цьому, що суд не позбавлений можливості скасувати рішення суб`єкта владних повноважень у частині так само як і не позбавлений можливості виділити із загального обсягу грошових зобов`язань (штрафних санкцій) суму, яка збільшена (нарахована) правомірно за умови наявності відповідного розрахунку в матеріалах справи. Такі дії суду не є підміною повноважень контролюючого органу, а є способом відновлення порушених прав та інтересів та справедливості в цілому, що відповідає повноваженням адміністративного суду.

Аналогічне правозастосування викладене в постановах Верховного Суду від 03 вересня 2019 року у справі 806/2049/18, від 26 грудня 2018 року у справі 2а/0370/3780/11 та від 23 жовтня 2018 року у справі 808/3458/16.

Отже, задля перевірки правильності здійсненого розрахунку необхідним є встановлення дати, з якої контролюючий орган здійснював розрахунок кількості днів затримки, перевірка правильності її визначення, як наслідок, перевірка правильності визначення розміру застосованої штрафної санкції, який встановлений у пункті 120-1 статті 120 ПК України.

6. За результатами нового розгляду справи, постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 19 листопада 2025 року апеляційні скарги ПрАТ Саливонківський цукровий завод та Головного управління ДПС у Київській області на рішення Київського окружного адміністративного суду від 03 жовтня 2023 року - залишено без задоволення.

Рішення Київського окружного адміністративного суду від 03 жовтня 2023 року по справі за адміністративним позовом ПрАТ Саливонківський цукровий завод до Головного управління ДПС у Київській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення - залишено без змін.

7. Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, 11 грудня 2025 року до Верховного Суду надійшла касаційна скарга, в якій позивач просить скасувати рішення Київського окружного адміністративного суду від 03 жовтня 2023 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 19 листопада 2025 року, і ухвалити нове рішення в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 20 листопада 2022 року 13383/0406.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Київський області на користь ПрАТ Саливонківський цукровий завод понесені судові витрати у розмірі 100 633 грн 21 коп.

8. Згідно протоколу автоматизованого розподілу судової справи між суддями Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду, визначено склад колегії суддів: Яковенко М. М. - головуючий суддя, Дашутіна І. В., Шишов О. О.

9. Після усунень недоліків касаційної скарги, ухвалою Верховного Суду від 28 січня 2026 року відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою та встановлено строк для подання відзиву. Витребувані матеріали справи.

9.1 Водночас, вказаною ухвалою Верховного Суду відмовлено в задоволенні клопотання про зупинення дії постанови Шостого апеляційного адміністративного суду від 19 листопада 2025 року у справі 320/10922/23.

10. Відповідач скористався своїм процесуальним правом та подав 06 лютого 2026 року через систему Електронний суд до суду касаційної інстанції відзив на касаційну скаргу, в якому просить залишити касаційну скаргу без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій - без змін, оскільки вважає доводи такої скарги безпідставними, а оскаржувані рішення - таким, що ухвалено з додержанням норм матеріального та процесуального права.

11. Ухвалою Верховного Суду закінчено підготовку даної справи до касаційного розгляду та призначено її касаційний розгляд у відкрите судове засідання.

12. 23 червня 2026 року Розпорядженням заступника керівника апарату Верховного Суду - керівника секретаріату Касаційного адміністративного суду 719 призначено повторний автоматизований розподіл справи, з підстави ухваленням зборами суддів Верховного Суду в Касаційному адміністративному суді рішення від 20 лютого 2026 року 11 "Про визначення Персонального складу судових палат Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду" та введенням до складу судової палати з розгляду справ щодо виборчого процесу та референдуму, а також захисту політичних прав громадян судді Дашутіна І. В., який перебуває у складі колегії суддів, що унеможливлює його участь у розгляді справи.

13. Згідно протоколу повторного автоматизованого розподілу судової справи між суддями Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від року, визначено склад колегії суддів: Яковенко М. М. - головуючий суддя, Васильєва І. А., Шишов О. О.

IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ

14. Судами попередніх інстанцій встановлено та підтверджено матеріалами справи, що ПрАТ Саливонківський цукровий завод (ідентифікаційний код 00372517, місцезнаходження: 08652, Київська область, Васильківський район, село Ковалівка, вулиця Монастирська, будинок 8) є юридичною особою, яка перебуває на обліку як платник податків в ГУ ДПС у Київській області.

15. Як вбачається з матеріалів справи, ГУ ДПС у Київській області проведено камеральну перевірку даних, задекларованих у податковій звітності з питання своєчасності реєстрації податкових накладних в ЄРПН ПрАТ Саливонківський цукровий завод за січень 2020 року, вересень, жовтень, листопад 2021 року, лютий, червень, липень, жовтень 2022 року, за підсумками якої складено акт перевірки від 08 листопада 2022 року 11901/10-36-04-06/00372517, яким встановлено порушення позивачем вимог пункту 201.10 статті 201, абзацу 3 підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України, та Закону 2260-ІХ, які полягають у несвоєчасній реєстрації таких податкових накладних:

1) від 31 січня 2020 року 126, зареєстрована 31 січня 2021 року, кількість днів затримки - 351, сума податку на додану вартість 3142,09 грн, розмір штрафу 40%;

2) від 30 вересня 2021 року 18, зареєстрована 07 вересня 2022 року, кількість днів затримки 103, сума податку на додану вартість 9 851 127 грн, розмір штрафу 40%;

3) від 31 жовтня 2021 року 29, зареєстрована 07 вересня 2022 року, кількість днів затримки - 103, сума податку на додану вартість 13 453 684 грн, розмір штрафу 40%;

4) від 30 листопада 2021 року 17, зареєстрована 07 вересня 2022 року, кількість днів затримки - 103, сума податку на додану вартість 5 179 859 грн, розмір штрафу 40%;

5) від 30 червня 2022 року 8, зареєстрована 22 липня 2022 року, кількість днів затримки - 7, сума податку на додану вартість 498,18 грн, розмір штрафу 100%;

6) від 30 червня 2022 року 6, зареєстрована 22 липня 2022 року, кількість днів затримки - 7, сума податку на додану вартість 2,97 грн, розмір штрафу 10%;

7) від 30 червня 2022 року 9, зареєстрована 22 липня 2022 року, кількість днів затримки - 7, сума податку на додану вартість 742,23 грн, розмір штрафу 10%;

8) від 30 червня 2022 року 7, зареєстрована 22 липня 2022 року, кількість днів затримки 7, сума податку на додану вартість 1 292,67 грн, розмір штрафу 10%;

9) від 30 червня 2022 року 5, зареєстрована 19 липня 2022 року, кількість днів затримки - 4, сума податку на додану вартість 105 240 грн, розмір штрафу 10%;

10) від 14 лютого 2022 року 13, зареєстрована 19 липня 2022 року, кількість днів затримки - 5, сума податку на додану вартість 660 грн, розмір штрафу 10%;

11) від 31 липня 2022 року 9, зареєстрована 17 серпня 2022 року, кількість днів затримки - 2, сума податку на додану вартість 2 944,53 грн, розмір штрафу 10%;

12) від 30 червня 2022 року 10, зареєстрована 17 серпня 2022 року, кількість днів затримки - 33, сума податку на додану вартість 2 944,53 грн, розмір штрафу 30%;

13) від 12 жовтня 2022 року 11, зареєстрована 01 листопада 2022 року, кількість днів затримки - 1, сума податку на додану вартість 398 292,40 грн, розмір штрафу 10%.

16. На підставі акта перевірки ГУ ДПС у Київській області прийнято податкове повідомлення-рішення від 20 листопада 2022 року 13383/0406, яким за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних до позивача застосовано штраф у сумі 11 446 975,86 грн.

17. Рішенням ДПС України від 16 березня 2023 року 6411/6/99-00-06-03-01-06 за результатами розгляду скарги позивача на податкове повідомлення-рішення від 20 листопада 2022 року 13383/0406 зазначене податкове повідомлення-рішення залишено без змін, а скаргу без задоволення.

18. Не погодившись з вказаним податковим повідомленням-рішенням позивач звернувся до суду з позовом про визнання його протиправним та скасування.

IІІ. ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ

19. Суд першої інстанції задовольняючи частково позовні вимоги врахував висновок Верховного Суду, викладений у постанові від 10 грудня 2021 року у справі 420/10367/20, з питання застосування абзацу першого пункту 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, відповідно до якого відсутні підстави для застосування до позивача штрафних санкцій за порушення строку реєстрації податкових накладних починаючи з 01 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.

Зокрема суд встановив, що граничний термін реєстрації податкової накладної від 31 січня 2020 року 126 - до 15 лютого 2020 року, тобто, до початку періоду дії вимог законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), тобто до 01 березня 2020 року.

При цьому, реєстрація такої накладної була здійснена 31 січня 2021 року, тобто у період дії положень пункту 52-1 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення ПК України щодо звільнення з 01 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину платників податків від сплати штрафних санкцій.

Виходячи з наведеного, суд дійшов висновку, що відповідач протиправно застосував до позивача штрафні санкції у розмірі 40% за затримку реєстрації означеної податкової накладної на 351 календарний день, оскільки такі штрафні санкції мають застосовуватись у розмірі 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в такій податковій накладній за порушення строку реєстрації до 15 календарних днів (у даному випадку строк, за який має бути нарахований штраф - з 16 лютого 2020 року по 29 лютого 2020 року включно).

У свою чергу, суд першої інстанції виснував, що штрафні санкції за порушення строку реєстрації податкової накладної починаючи з 01 березня 2020 року по 31 січня 2021 року не застосовуються. Таким чином, оскільки сума ПДВ за податковою накладною від 31 січня 2020 року 126 складає 3 142,09 грн, правомірним є застосування штрафних санкцій у розмірі 10% у сумі 314,21 грн.

Водночас суд першої інстанції дійшов висновку, що позивачем порушено терміни реєстрації решти податкових накладних в ЄРПН, за що, починаючи з 28 травня 2022 року, він підлягає притягненню до фінансової відповідальності відповідно до положень пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України.

20. Під час нового розгляду справи суд апеляційної інстанції погодився з висновками суду першої інстанції в частині встановлених обставин щодо несвоєчасної реєстрації спірних податкових накладних та необхідності застосування до спірних правовідносин положень податкового законодавства, що регулюють відповідальність за порушення строків їх реєстрації, водночас встановив правильність визначення контролюючим органом кількості днів затримки та розміру застосованих штрафних санкцій щодо кожної податкової накладної окремо.

IV. ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ

21. Скаржник у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки судами неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень у справі.

22. Враховуючи доводи уточненої касаційної скарги, підставою касаційного оскарження скаржник визначає пункт 1 частини четвертої статті 328 КАС України та зазначає про застосування судами норм, зокрема, підпункту 4.1.2 пункту 4.1 статті 4, статті 120-1 ПК України, пункту 52-1, пункту 69.1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України без урахування висновків Верховного Суду щодо їх застосування у подібних правовідносинах, викладених у постановах від 24 червня 2025 року у справі 320/37455/23 та від 05 червня 2025 року у справі 440/17066/23 щодо порядку визначення періоду прострочення реєстрації податкових накладних і розрахунку штрафних санкцій; від 30 січня 2024 року у справі 280/4484/23 та від 02 травня 2024 року у справі 420/11020/23 щодо необхідності встановлення усіх складових податкового правопорушення; від 15 квітня 2025 року у справі 280/8196/23 щодо перевірки правильності обчислення строків порушення та оцінки доводів про неможливість виконання податкового обов`язку в умовах воєнного стану, а також від 20 серпня 2025 року у справі 620/16598/23 щодо обов`язку суду надати мотивовану оцінку істотним доводам учасників справи.

23. На обґрунтування вказаної підстави скаржник зазначає, що суд апеляційної інстанції не виконав вказівок Верховного Суду, наданих під час попереднього касаційного перегляду справи, не перевірив правильність визначення контролюючим органом початку перебігу строку прострочення реєстрації окремих податкових накладних та, як наслідок, правильність розрахунку розміру штрафних санкцій.

24. На думку скаржника, фактично з 27 травня 2022 року платники податків, які не зареєстрували в ЄРПН податкові накладні, складені як з 1 лютого 2022 року до травня 2022 року, так і складених по 31 січня 2022 враховуючи принцип рівності податкового законодавства, на що неодноразово звертав увагу Верховний Суд, отримали додатковий час для їх реєстрації в ЄРПН без застосування штрафних санкцій до 15 липня 2022 року. Строк для обрахунку термінів несвоєчасної реєстрації повинен обраховуватись з дня, наступного за днем для граничного строку реєстрації податкових накладних з урахуванням положень щодо дії мораторію на застосування штрафних санкцій, а також враховувати характер діяння та всі складові правопорушення при розрахунку розміру штрафних санкцій

25. Скаржник не погоджується з висновками суду апеляційної інстанції про правильність розрахунку контролюючим органом кількості днів затримки реєстрації податкових накладних від 30 вересня 2021 року 18, від 31 жовтня 2021 року 29 та від 30 листопада 2021 року 17, оскільки зазначені накладні складені у різні дати, проте щодо всіх них визначено однакову кількість днів прострочення та застосовано однаковий розмір штрафу.

26. Крім того скаржник вважає, що суди попередніх інстанцій не надали належної оцінки доводам про відсутність можливості своєчасної реєстрації податкових накладних у зв`язку із запровадженням воєнного стану, простоєм у роботі ДПС та відсутністю технічної можливості здійснювати реєстраційні дії, а також не дослідили наявність усіх елементів складу податкового правопорушення, зокрема вини платника податків.

27. Представник позивача в судовому засіданні наполягав на задоволенні касаційної скарги.

28. Представник відповідача заперечував проти задоволення скарги у повному обсязі.

V. ОЦІНКА ВЕРХОВНОГО СУДУ

29. Верховний Суд, переглянувши оскаржувані судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 КАС України, виходить з такого.

30. Так, у межах цієї справи штрафні санкції до позивача були застосовані на підставі пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України за несвоєчасну реєстрацію чотирьох категорій податкових накладних, а саме:

1 ПН складена 31 січня 2020 року 126, реєстрація якої відбулася 31 січня 2021 року;

3 ПН складених у період вересень, жовтень, листопад 2021 року, реєстрація яких відбулась 07 вересня 2022 року;

7 ПН складених у період 14 лютого, 30 червня, реєстрація яких відбулась у період з 19 липня по 17 серпня 2022 року

2 ПН складені 31 липня 2022 року 9, реєстрація якої відбулася 17 серпня 2022 року, та 12 жовтеня 2022 року 11, реєстрація якої відбулася 01 листопада 2022 року.

31. Під час попереднього касаційного перегляду цієї справи Верховний Суд звернув увагу на необхідність перевірки правильності визначення контролюючим органом строків порушення реєстрації податкових накладних та відповідного розрахунку штрафних санкцій з урахуванням наведеного у постанові, якою цю справу направлено на новий розгляд до суду апеляційної інстанції, правового регулювання.

32. Зокрема, суд касаційної інстанції виходив з того, що відповідно до пункту 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України (у редакції законів України 533-ІХ та 591-ІХ) у період з 01 березня 2020 року по 26 травня 2022 року діяв мораторій на застосування штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних.

При цьому Верховний Суд врахував сформований у постановах від 10 грудня 2021 року у справі 420/10367/20, від 26 липня 2023 року у справі 520/1956/21 висновок про те, що податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної. Обставини щодо періоду вчинення правопорушення мають значення для визначення розміру нарахованих штрафних санкцій, а не у цілях встановлення застосовності вказаної норми закону у правовій кваліфікації такого правопорушення, як триваючого. Отже, штрафні санкції за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних не застосовуються у період з 01 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, проте, за період до 01 березня 2020 року такі штрафні санкції підлягають застосуванню.

Також Верховний Суд виходив із того, що Законом 2260-ІХ, який набрав чинності 27 травня 2022 року, мораторій на застосування штрафних санкцій було скасовано, а отже з цієї дати з розрахунку підлягає виключенню період з 01 березня 2020 року по 26 травня 2022 року. Водночас положеннями підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України для податкових накладних, складених у період з 01 лютого по 31 травня 2022 року, законодавцем було передбачено додатковий строк для їх реєстрації без застосування відповідальності - до 15 липня 2022 року. Таким чином, якщо податкові накладні, складені у зазначений період, були зареєстровані в ЄРПН з порушенням строку після 15 липня 2022 року, у контролюючого органу виникають підстави для застосування штрафних санкцій відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України.

Крім того, з огляду на принцип рівності платників податків аналогічний підхід має враховуватись і щодо податкових накладних, складених до 31 січня 2022 року, оскільки правові ситуації, пов`язані з можливістю або неможливістю своєчасного виконання обов`язку щодо їх реєстрації в умовах карантину та воєнного стану, є співставними. При цьому необхідний перехідний період для таких накладних законодавцем передбачено не було, що є проявом порушення принципу рівності платників податків, оскільки держава не створила правових умов, за яких платники могли б завчасно передбачити наслідки нереєстрації відповідних накладних до 26 травня 2022 року. З огляду на наведене Верховний Суд зазначив, що всі платники податків повинні мати однакові умови для уникнення відповідальності шляхом реєстрації податкових накладних у перехідний період до 15 липня 2022 року, а відповідальність за їх несвоєчасну реєстрацію може застосовуватися лише за період починаючи з 16 липня 2022 року.

33. Суди попередніх інстанцій встановили, що щодо податкової накладної від 31 січня 2020 року 126, зареєстрованої 31 січня 2021 року, штрафні санкції підлягають обчисленню лише за період з 16 лютого 2020 року по 29 лютого 2020 року включно, оскільки починаючи з 01 березня 2020 року на спірні правовідносини поширювалася дія мораторію на застосування штрафних санкцій. За таких обставин правомірним є застосування до позивача штрафу у розмірі 10 відсотків від суми податку на додану вартість, що становить 314,21 грн, тоді як із нарахованої контролюючим органом суми штрафних санкцій у розмірі 1256,84 грн штрафні санкції у сумі 942,63 грн нараховані безпідставно.

Також суди дійшли висновку про правильність визначення контролюючим органом кількості днів затримки реєстрації та розміру штрафних санкцій щодо податкових накладних від 14 лютого 2022 року 13, від 30 червня 2022 року 5, 6, 7, 8, 9 та 10, реєстрація яких відбулася у період з 19 липня по 17 серпня 2022 року, тобто після 15 липня 2022 року. Колегія суддів погоджується з такими висновками, оскільки позивач не виконав визначені підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України умови для звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних, а саме не забезпечив їх реєстрацію до 15 липня 2022 року. За таких обставин контролюючий орган правомірно визначив кількість днів порушення строків реєстрації зазначених податкових накладних, обчислюючи її починаючи з 16 липня 2022 року, та застосував штрафні санкції у розмірах, передбачених пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України.

Щодо податкових накладних, складених від 31 липня 2022 року 9, зареєстрованої 17 серпня 2022 року та від 12 жовтня 2022 року 11, зареєстрованої 01 листопада 2022 року, застосуванню підлягали загальні правила як щодо строків їх реєстрації, так і умов притягнення до відповідальності за їх порушення, оскільки підстави для звільнення позивача від відповідальності відсутні.

34. З наведеними висновками суду апеляційної інстанції суд касаційної інстанції погоджується.

35. Разом з тим суд касаційної інстанції не може погодитися з висновками апеляційного суду щодо розрахунку штрафних санкцій стосовно податкових накладних від 30 вересня 2021 року 18, від 31 жовтня 2021 року 29 та від 30 листопада 2021 року 17.

36. Так, під час попереднього касаційного перегляду цієї справи Верховний Суд, зокрема з урахуванням висновків, викладених у постанові від 07 лютого 2024 року у справі 380/7070/23, звертав увагу на те, що правові ситуації, які пов`язані з можливістю або неможливістю в період воєнного стану реєструвати податкові накладні, є за своєю суттю ідентичними як щодо податкових накладних, складених починаючи з лютого 2022 року, так і щодо тих, які були складені раніше, але не були своєчасно зареєстровані з огляду на надзвичайні обставини - ковідну пандемію та воєнний стан. Зважаючи на викладене, визначальним критерієм, який має братися до уваги під час вирішення питання про відповідальність за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних після скасування з 27 травня 2022 року дії мораторіїв, є можливість виконання платником своїх зобов`язань. При цьому всі платники повинні мати однакові умови, за яких вони можуть уникнути відповідальності шляхом реєстрації податкових накладних у відповідний перехідний період - до 15 липня 2022 року.

37. Подібні висновки щодо необхідності врахування під час визначення розміру штрафних санкцій перехідного періоду до 15 липня 2022 року та, відповідно, обчислення кількості днів порушення починаючи з 16 липня 2022 року викладені у постановах Верховного Суду від 20 березня 2025 року у справі 160/22698/23, від 24 вересня 2024 року у справі 320/8747/23, від 13 червня 2024 року у справі 260/1427/23, від 26 січня 2026 року у справі 320/16326/24, від 12 березня 2024 року у справі 160/13661/23, від 02 квітня 2024 року у справі 520/18349/23, від 12 квітня 2024 року у справі 620/9720/23, але не виключно.

38. Відтак при визначенні кількості днів порушення та розміру штрафних санкцій щодо податкових накладних, складених до 31 січня 2022 року, перебіг строку прострочення підлягає обчисленню починаючи з 16 липня 2022 року.

39. Під час нового апеляційного розгляду відповідач надав розрахунок штрафних санкцій з урахуванням зазначених висновків Верховного Суду, відповідно до якого щодо податкових накладних від 30 вересня 2021 року 18, від 31 жовтня 2021 року 29 та від 30 листопада 2021 року 17 кількість днів затримки реєстрації обчислена за період з 16 липня 2022 року до дати фактичної реєстрації - 07 вересня 2022 року та становить 54 календарні дні, що відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України зумовлює застосування штрафної санкції у розмірі 30 відсотків. Відповідно до наведеного розрахунку загальна сума штрафних санкцій щодо зазначених податкових накладних становить 8 545 401,27 грн.

40. Проте суд апеляційної інстанції зазначений розрахунок не врахував і дійшов помилкового висновку про те, що застосування штрафних санкцій до цих накладних починаючи з 27 травня 2022 року було правомірним, що суперечить висновкам Верховного Суду, викладеним у постанові по цій справі.

41. Колегія суддів звертає увагу, що відповідно до частини п`ятої статті 353 КАС України висновки і мотиви, з яких скасовані судові рішення, є обов`язковими для суду першої або апеляційної інстанції під час нового розгляду справи. Водночас суд апеляційної інстанції не врахував правові висновки Верховного Суду щодо порядку визначення періоду прострочення реєстрації спірних податкових накладних та, як наслідок, дійшов помилкового висновку щодо розміру застосованих штрафних санкцій.

42. За таких обставин колегія суддів доходить висновку, що:

оскільки сума ПДВ за податковою накладною від 30 вересня 2021 року 18 складає 9 851 127 грн, правомірним є застосування штрафних санкцій у розмірі 30% у сумі 2 955 338,15 грн. Оскільки відповідачем застосовано штрафні санкції за несвоєчасну реєстрацію в ЄРПН вищевказаної податкової накладної у розмірі 40% (що складає 3 940 451 грн) замість 30% (що складає 2 955 338,15 грн), різниця у нарахованих штрафних санкцій у сумі 985 113 грн має бути визнана неправомірною та скасована.

оскільки сума ПДВ за податковою накладною від 31 жовтня 2021 року 29 складає 13 453 684 грн, правомірним є застосування штрафних санкцій у розмірі 30% у сумі 4 036 105,32 грн. Оскільки відповідачем застосовано штрафні санкції за несвоєчасну реєстрацію в ЄРПН вищевказаної податкової накладної у розмірі 40% (що складає 5 381 474 грн) замість 30% (що складає 4 036 105,32 грн), різниця у нарахованих штрафних санкцій у сумі 1 345 368,68 грн має бути визнана неправомірною та скасована.

оскільки сума ПДВ за податковою накладною від 30 листопада 2021 року 17 складає 5179859 грн, правомірним є застосування штрафних санкцій у розмірі 30% у сумі 1 553 957,8 грн. Оскільки відповідачем застосовано штрафні санкції за несвоєчасну реєстрацію в ЄРПН вищевказаної податкової накладної у розмірі 40% (що складає 2 071 944 грн) замість 30% (що складає 1 553 957 грн), різниця у нарахованих штрафних санкцій у сумі 517 987 грн має бути визнана неправомірною та скасована.

43. Відтак податкове повідомлення-рішення підлягає скасуванню в частині штрафних санкцій на загальну суму 2 848 468,68 грн.

44. Інші доводи касаційної скарги Верховний Суд не приймає, у тому числі з огляду на висновки, викладені у постанові Верховного Суду у цій справі, які не спростовують правильності висновків судів попередніх інстанцій щодо правомірності застосування штрафних санкцій в іншій частині.

45. Відповідно до частини першої статті 351 КАС України підставами для скасування судових рішень повністю або частково і ухвалення нового рішення або зміни рішення у відповідній частині є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню (частина третя зазначеної статті).

46. Підсумовуючи викладене, колегія суддів доходить висновку, що рішення судів попередніх інстанцій підлягають скасуванню в частині відмови у задоволенні позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 20 листопада 2022 року 13383/0406 в частині штрафних санкцій, нарахованих за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних від 30 вересня 2021 року 18, від 31 жовтня 2021 року 29 та від 30 листопада 2021 року 17 в Єдиному реєстрі податкових накладних у сумі 2 848 468,68 грн, з ухваленням у цій частині нового рішення про задоволення позову.

47. В іншій частині рішення суду першої інстанції та постанова суду апеляційної інстанції підлягають залишенню без змін.

На підставі викладеного, керуючись статтями 341, 345, 349, 351, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Приватного акціонерного товариства Саливонківський цукровий завод задовольнити частково.

Рішення Київського окружного адміністративного суду від 03 жовтня 2023 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 19 листопада 2025 року у справі 320/10922/23 скасувати в частині відмови у задоволенні позовних вимог щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 20 листопада 2022 року 13383/0406 в частині штрафних санкцій, нарахованих за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних від 30 вересня 2021 року 18, від 31 жовтня 2021 року 29 та від 30 листопада 2021 року 17 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

У цій частині ухвалити нове рішення.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 20 листопада 2022 року 13383/0406 в частині застосування штрафних санкцій у сумі 2 848 468,68 грн.

В іншій частині рішення Київського окружного адміністративного суду від 03 жовтня 2023 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 19 листопада 2025 року залишити без змін.

Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з дати її ухвалення та оскарженню не підлягає.

Головуючий суддя-доповідач М. М. Яковенко

Судді І. А. Васильєва

О. О. Шишов