Постанова у справі № 821/3087/13-а

ПОСТАНОВА

Іменем України

21 серпня 2018 року

Київ

справа 821/3087/13-а

касаційне провадження К/9901/3893/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого - Шипуліної Т.М.,

суддів: Бившевої Л.І., Хохуляка В.В.

розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу Державної фіскальної служби України на постанову Державної податкової інспекції у місті Херсоні Головного управління Міндоходів у Херсонській області на постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 08.10.2013 (головуючий суддя Попов В.Ф.) та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 18.02.2014 (головуючий суддя Коваль М.П., судді: Потапчук В.О., Семенюк Г.В.) у справі 821/3087/13-а за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Торгівельний дім Резтех до Державної податкової інспекції у місті Херсоні Головного управління Міндоходів у Херсонській області, Управління державної казначейської служби України у місті Херсоні Херсонської області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, стягнення суми бюджетного відшкодування,

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю Торгівельний дім Резтех звернулось до суду з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у місті Херсоні Головного управління Міндоходів у Херсонській області, управління Державної казначейської служби України у місті Херсоні Херсонської області, в якому просить: визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 27.05.2013 0000331504 та 0000321504; стягнути з державного бюджету суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість в розмірі 228428,00грн.

Постановою Херсонського окружного адміністративного суду від 08.10.2013, залишеною без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 18.02.2014, позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю Торгівельний дім Резтех задоволено. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення рішення від 27.05.2012 0000321504 та 0000331504. Стягнуто з Державного бюджету України на користь Товариства з обмеженою відповідальністю Торгівельний дім Резтех суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість в розмірі 228428,00грн.

Державна податкова інспекція у місті Херсоні Головного управління Міндоходів у Херсонській області подала касаційну скаргу, в якій просила постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 08.10.2013 та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 18.02.2014 скасувати, прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог.

В обґрунтування своїх вимог позивач посилається на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, зокрема статті 195 Податкового кодексу України.

Зокрема, зазначає, що для переробки давальницької сировини, отриманої від нерезидента, позивачем залучено Товариство з обмеженою відповідальністю Таврійський союз , а тому фактичний виконавець переробки є учасником операції з постачання давальницької сировини та відповідно послуги з її переробки оподатковується за нульовою ставкою податку на додану вартість.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню частково з огляду на таке.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що податковим органом проведено документальну позапланову виїзну перевірку правомірності нарахування Товариством з обмеженою відповідальністю Торгівельний дім Резтех бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банку за лютий 2013 року.

Перевіркою встановлено порушення позивачем, зокрема, вимог підпункту б пункту 195.1.3 пункту 195.3 статті 195 Податкового кодексу України. Так, позивачем до складу податкового кредиту було віднесено ПДВ, сплачений Товариству з обмеженою відповідальністю Таврійський союз у складі вартості послуг з виготовлення готової продукції з переробки давальницької сировини позивача. У свою чергу, цю сировину позивач отримав від нерезидента України ТОО Биофуд як давальницьку сировину, що підлягає переробці на території України за умови подальшого реекспорту продуктів цієї переробки. Перероблену сировину позивач відправив власникові ТОО Биофуд у порядку реекспорту. За висновками податкового органу Товариство з обмеженою відповідальністю Таврійський союз задіяне у технологічному процесі переробки давальницької сировини за зовнішньоекономічними контрактами, а тому при наданні послуг має засовувати нульову ставку ПДВ, а позивач по цій операції не повинен формувати податковий кредит.

Перевіркою встановлено порушення позивачем, зокрема, вимог підпункту б пункту 195.1.3 пункту 195.3 статті 195 Податкового кодексу України. Так, позивачем до складу податкового кредиту було віднесено ПДВ, сплачений Товариству з обмеженою відповідальністю Таврійський союз у складі вартості послуг з виготовлення готової продукції з переробки давальницької сировини позивача. У свою чергу, цю сировину позивач отримав від нерезидента України ТОО Биофуд як давальницьку сировину, що підлягає переробці на території України за умови подальшого реекспорту продуктів цієї переробки. Перероблену сировину позивач відправив власникові ТОО Биофуд у порядку реекспорту. За висновками податкового органу Товариство з обмеженою відповідальністю Таврійський союз задіяне у технологічному процесі переробки давальницької сировини за зовнішньоекономічними контрактами, а тому при наданні послуг має засовувати нульову ставку ПДВ, а позивач по цій операції не повинен формувати податковий кредит.

Крім того, за висновками перевірки частина бюджетного відшкодування податковому періоді, що перевірявся, сформована за рахунок коригування у бік зменшення податкових зобов'язань у січні 2013 року на 148753,00грн. та у лютому 2013 у сумі 58750,00грн. у зв'язку з поверненням позивачеві передплат. Податковий орган дійшов висновку, що сума ПДВ у січні 2013 року на 148753,00грн. та у лютому 2013 у сумі 58750,00грн. товариством не сплачувалася, а була йому повернута та не може бути врахована при розрахунку бюджетного відшкодування.

За результатами перевірки податковим органом складено акт від 30.04.2013 2487/15.4/37353315 та прийнято податкові повідомлення-рішення від 27.05.2013 0000331504, якими позивачеві зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість за січень 2013 року на 79675,00грн., за лютий 2013 року - на 111693,00грн.; від 27.05.2013 0000321504, яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за лютий 2013 року на 228428,00грн. та застосовано штрафні санкції у сумі 114514,00грн.

Задовольняючи позов, суди виходили з того, що відповідачем не доведенол порушення позивачем вимог податкового законодавства при розрахунку суми бюджетного відшкодування ПДВ.

Суд касаційної інстанції погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій з огляду на таке.

Відповідно до підпункту б пункту 195.1.3 пункту 195.3 статті 195 Податкового кодексу України за нульовою ставкою оподатковуються операції з постачання послуг, що передбачають роботи з рухомим майном, попередньо ввезеним на митну територію України для виконання таких робіт та вивезеним за межі митної території України платником, що виконував такі роботи, або отримувачем-нерезидентом. До робіт з рухомим майном належать роботи з переробки товарів, що можуть включати власне переробку (обробку) товарів - монтаж, збирання, монтування та налагодження, у результаті чого створюються інші товари, у тому числі постачання послуг з переробки давальницької сировини, а також модернізацію та ремонт товарів, що передбачає проведення комплексу операцій з частковим або повним відновленням виробничого ресурсу об'єкта (або його складових частин), визначеного нормативно-технічною документацією, у результаті виконання якого передбачається поліпшення стану такого об'єкта.

Судами встановлено, що між позивачем та ТОО Биофуд (Казахстан) укладено зовнішньоекономічний договір від 08.01.2013 106/1 щодо переробки давальницької сировини (жерсті), на підставі якого позивачем ввезено на митну територію України давальницьку сировину та після її переробки вивезено з України в режимі реекспорту.

Операції з переміщенням давальницької сировини за зовнішньоекономічним контрактом позивачем оподатковано за нульовою ставкою.

Для переробки давальницької сировини позивачем залучено Товариство з обмеженою відповідальністю Таврійський союз та ПДВ, сплачений у вартості послуг вказаного контрагента, позивачем віднесено до складу податкового кредиту січня та лютого 2013 року.

Відповідачем реальність операцій позивача та Товариства з обмеженою відповідальністю Таврійський союз не оспорювалася. В той же час, як правильно встановлено судами попередніх інстанцій, висновки податкового органу, що послуги, надані позивачу Товариством з обмеженою відповідальністю Таврійський союз мають оподатковуватися за нульовою ставкою ПДВ, не ґрунтуються на вимогах законодавства.

Так, відповідно до пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Послуги щодо переробки надавалися Товариством з обмеженою відповідальністю Таврійський союз на митній території України резиденту України на договірних засадах, отримувачем та експортером переробленої давальницької сировини є Товариство з обмеженою відповідальністю Торгівельний дім Резтех , яке є переробником давальницької сировини за зовнішньоекономічним контрактом та відповідно до умов якого має право залучати субпідрядників для роботи з матеріалами замовника.

Доводи податкового органу, що зовнішньоекономічний контракт є тристороннім не підтверджено доказами та спростовується встановленими судами обставинами справи.

За таких обставин, норма підпункту б пункту 195.1.3 пункту 195.3 статті 195 Податкового кодексу України не поширюється на правовідносини позивача з Товариством з обмеженою відповідальністю Таврійський союз .

Щодо висновків податкового органу про завищення позивачем від'ємного значення з ПДВ зобов'язань у січні 2013 року на 148753,00грн. та у лютому 2013 у сумі 58750,00грн. суд звертає увагу на наступне.

Згідно з пунктом 192.1 статті 192 Податкового кодексу України якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню.

Відповідно до пунктів 200.1 та 200.3 статті 200 Податкового кодексу України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду. При від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу), а в разі відсутності податкового боргу - зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Згідно з пунктом 200.4 статті 200 Податкового кодексу України якщо в наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з пунктом 200.1 цієї статті, має від'ємне значення, то: а) бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від'ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, а в разі отримання від нерезидента послуг на митній території України - сумі податкового зобов'язання, включеного до податкової декларації за попередній період за отримані від нерезидента послуги отримувачем послуг.

Як встановлено судами, позивачем скориговано податкове зобов'язання у бік зменшення у січні 2013 року на 148753,00грн. та у лютому 2013 у сумі 58750,00грн., у зв'язку з чим збільшилося від'ємне значення ПДВ у січні та лютому 2013 року на відповідні суми.

Зазначені коригування здійснені позивачем як постачальником товарів/послуг у зв'язку із поверненням ним своїм контрагентам сум передплат за товари/ послуги, щ відповідає вимогам чинного законодавства.

Висновок податкового органу, що позивачем не сплачувався податок на додану вартість, оскільки йому було повернуто передоплату не ґрунтується на фактичних обставинах, оскільки позивач у спірних правовідносинах виступав постачальником та формував податкові зобов'язання за фактом отримання передоплати від контрагентів, які в подальшому зменшив у зв'язку із поверненням коштів.

При цьому, податковим органом не заперечуються зазначені обставини у поданій касаційній скарзі.

Враховуючи викладене, суди дійшли обґрунтованого висновку щодо відсутності порушень позивачем податкового законодавства та проведення ним правильного розрахунку сум податку на додану вартість, які підлягають бюджетному відшкодуванню

За таких обставин, висновки судів попередніх інстанцій про наявність підстав для задоволення позовних вимог про скасування податкових повідомлень-рішень від 27.05.2013.

Разом з тим, суди передніх інстанцій не врахували, що бюджетне відшкодування ПДВ здійснюється органом державної казначейської служби з дотриманням процедури та на умовах, встановлених законодавством, на підставі податкової декларації та заяви про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації, у п'ятиденний термін з дня надходження від податкового органу висновку. Такий порядок не передбачає бюджетне відшкодування ПДВ у спосіб судового стягнення.

При цьому, відшкодування з Державного бюджету України ПДВ є виключними повноваженнями податкових органів та органів державної казначейської служби, а відтак суд не може підміняти державний орган і вирішувати питання про стягнення такої заборгованості.

Отже, рішення судів попередніх інстанцій про задоволення позовних вимог про стягнення бюджетної заборгованості з ПДВ є помилковим з огляду на те, що така вимога позивача не є правильним способом захисту прав платника ПДВ. У цьому випадку правильним способом захисту прав позивача є вимога про зобов'язання відповідача до виконання покладених на нього законом і підзаконними актами обов'язків щодо надання органу казначейства висновку щодо суми, яка підлягає відшкодуванню з бюджету.

За таких обставин рішення судових інстанцій про задоволення позовних вимог у частині стягнення з Державного бюджету України на користь Товариства з обмеженою відповідальністю Торгівельний дім Резтех суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість в розмірі 228428,00грн. є помилковими з огляду на те, що така вимога Товариства з обмеженою відповідальністю Торгівельний дім Резтех не є правильним способом захисту прав платника податку. У цьому випадку правильним способом захисту позивача є вимога про зобов'язання відповідача-1 до виконання покладених на нього Законом і підзаконними актами обов'язків щодо надання органу казначейства висновку про відшкодування відповідних сум коштів із відповідного бюджету.

Таке правозастосування узгоджується з висновком Верховного Суду України, викладеним у постановах від 24.11.2015 у справі 21-3669а15 та від 01.03.2016 у справі 826/4860/13-а, який має враховуватись при застосуванні норм права у подібних правовідносинах відповідно до підпункту 8 пункту 1 розділу VII Перехідні положення Кодексу адміністративного судочинства України.

Статтею 351 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що підставами для скасування судових рішень повністю або частково і ухвалення нового рішення або зміни рішення у відповідній частині є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню.

Зміна судового рішення може полягати в доповненні або зміні його мотивувальної та (або) резолютивної частин.

Таким чином, оскільки суд першої інстанції, на що не звернув уваги суд апеляційної інстанції, при ухваленні судового рішення неправильно застосував норми матеріального права до встановлених у справі обставин, постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 08.10.2013 слід змінити у відповідній частині.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 351, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у місті Херсоні Головного управління Міндоходів у Херсонській області задовольнити частково.

Постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 08.10.2013 у справі 821/3087/13-а змінити, виклавши пункт третій її резолютивної частини в такій редакції: Зобов'язати Державну податкову інспекцію у місті Херсоні Головного управління Міндоходів у Херсонській області підготувати та подати Управлінню Державної казначейської служби України у місті Херсоні Херсонської області висновок про суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість в розмірі 228428,00грн., яка підлягає відшкодуванню Товариству з обмеженою відповідальністю Торгівельний дім Резтех

В іншій частині постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 08.10.2013 та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 18.02.2014 у справі 821/3087/13-а залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

Т.М. Шипуліна

Л.І. Бившева

В.В. Хохуляк ,

Судді Верховного Суду