Постанова у справі № 825/1771/18

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

17 серпня 2026 року

м. Київ

справа 825/1771/18

адміністративне провадження К/9901/65287/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

Судді-доповідача - Васильєвої І.А.,

суддів - Юрченко В.П., Хохуляка В.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження

спільну касаційну скаргу Чернігівської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Чернігівській області та Головного управління ДФС у Чернігівській області

на рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 11.06.2018 (суддя: Кашпур О.В.)

та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 26.09.2018 (судді: Чаку Є.В., Файдюк В.В., Мєзєнцев Є.І.)

у справі 825/1771/18

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Котлас

до Чернігівської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Чернігівській області,

Головного управління ДФС у Чернігівській області

про визнання протиправними, скасування акту та податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В:

У квітні 2018 року Товариство з обмеженою відповідальністю Котлас (далі - позивач, ТОВ Котлас , платник податків) звернулося до суду з позовом до Чернігівської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Чернігівській області (далі - відповідач 1, Чернігівська ОДПІ), Головного управління ДПС у Чернігівській області (далі - відповідач 2, ГУ ДПС у Чернігівській області), в якому, з урахуванням заяви про зміну предмету позову від 08.05.2018 (т. 1 а.с. 132-144), просило суд:

1) визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 05.11.2015 0003712200;

2) визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 05.11.2015 0003722200;

3) визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 27.07.2016 0002491400;

4) визнати незаконними та скасувати висновки акту 1749/22/37298946 від 20.10.2015 Про результати документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ Котлас (код ЄДРПОУ 37298946) з питань дотримання вимог податкового законодавства з податку на додану вартість за період з 01.06.2015 по 31.08.2015 в наступних частинах:

- абзац 3 розділу 3.1. Перевірка правильності визначення податкових зобов`язань ТОВ Котлас (код ЄДРПОУ 37298946) за період з 01.06.2015 по 31.08.2015 року: :

Причому податкова накладна на суму ПДВ 376 грн. виписана ТОВ Котлас для ТОВ СТ Оіл (код ЄДРПОУ 39492557) не зареєстрована в ЄРПН, чим було порушено вимоги п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України 2755-VІ від 02.12.2010 (зі змінами та доповненнями): податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту .

- абзаци 21-23 розділу 3.1 Перевірка правильності визначення податкових зобов`язань ТОВ Котлас (код ЄДРПОУ 37298946) за період з 01.06.2015 по 31.08.2015 :

Слід зазначити, що господарська діяльність ТОВ Котлас має наступні ознаки нереальності здійснення операцій, а саме:

- за період з 01.06.2015 по 31.08.2015 чисельність працюючих ТОВ Котлас становила 3 особи;

- балансова вартість основних фондів за перевіряємий період відсутня, а на кінець 2013 року вона становила 9,1 тис. грн.;

- відсутні наявні транспортні засоби (власні, орендовані) ;

- встановлено відсутність реального ланцюга постачання реалізованого товару.

Згідно вище викладеного, залучення ТОВ Котлас до вказаних операцій поставки, переробки, транспортування, зберігання, враховуючи можливості ТОВ Котлас здійснювати дані види операцій, їх об`єм, специфікацію, не містять під собою розумної економічної ділової мети.

Виходячи з наведеного, ТОВ Котлас здійснювало діяльність спрямовану на здійснення операцій пов`язаних з наданням податкової вигоди третім особам .

- абзаци 28-29 розділу 3.1 Перевірка правильності визначення податкових зобов`язань ТОВ Котлас (код ЄДРПОУ 37298946) за період з 01.06.2015 по 31.08.2015 :

Проаналізувавши дані виписки ТОВ Котлас по рахунку 26006050004655 за період з 12.06.2015 по 31.08.2015, можна зробити висновок про невідповідність зазначених даних інформації, що міститься в ЄРПН за відповідний період. А саме, слід врахувати наступне: згідно даних ЄРПН за відповідний період взаємовідносини між ТОВ Котлас та ТОВ ВТФ Авіас (код ЄДРПОУ 32560942) відсутні, тобто ТОВ ВТФ Авіас не виступає ні постачальником ні покупцем для ТОВ Котлас . Аналогічна ситуація прослідковується щодо ТОВ Барилит плюс (код ЄДРПОУ 38361609) та ТОВ ТД Прикарпаттянафтотрейд (код ЄДРПОУ 39207286).

До того ж, згідно проаналізованої схеми, вбачається можливе проведення через ТОВ Котлас грошових потоків на ТОВ ВТФ Авіас (3461,74 грн.) від ТОВ Укрнафта (3461,77 грн.) .

- абзац 38 розділу 3.1 Перевірка правильності визначення податкових зобов`язань ТОВ Котлас (код ЄДРПОУ 37298946) за період з 01.06.2015 по 31.08.2015 :

Отже, при здійсненні вищезазначених операцій, ТОВ Котлас не мало наміру отримати відповідний економічний ефект, тобто дані операції позбавлені ділової мети .

- абзац 52 розділу 3.1 Перевірка правильності визначення податкових зобов`язань ТОВ Котлас (код ЄДРПОУ 37298946) за період з 01.06.2015 по 31.08.2015 :

Враховуючи вищезазначену інформацію перевіркою не підтверджено реальність здійснення фінансово-господарської діяльності ТОВ Котлас , тому при складанні документів, що були надані до перевірки, не дотримано вимоги ст. 1, п. 2 ст. 3, ст. 4, п. 6 ст. 8, п. 1 та п. 2 статті 9 Закону України від 16.07.1999 996-ХІV Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні , пункту 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку , затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 88 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за 168/704, в частині необхідності організації бухгалтерського обліку та складання первинних документів з врахуванням сутності господарської операції (відносин); відповідності змісту операцій, що зафіксовані в документах, реальним обставинам; прийняття до обліку та виконання лише документів на операції, що не суперечать нормативно-правовим актам, не завдають шкоди державі, підписаних уповноваженими на те особами; ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності з обов`язковим врахуванням вимог, встановлених відповідними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку .

- абзац 59 розділу 3.1 Перевірка правильності визначення податкових зобов`язань ТОВ Котлас (код ЄДРПОУ 37298946) за період з 01.06.2015 по 31.08.2015 року :

Таким чином, в порушення вимог п. 44.6 ст. 44, ст. 185, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188 Податкового кодексу України від 02.12.2010 2755-VI (зі змінами та доповненнями) ТОВ Котлас не підтверджено (завищено) суму податкових зобов`язань з податку на додану вартість на загальну суму 376 грн., в т.ч.: за червень 2015 року на суму 376 грн. та не підтверджено здійснення господарських операцій на суму зареєстрованих податкових накладних на реалізацію за липень 2015 року в сумі ПДВ 647479316 грн. та за серпень 2015 року в сумі ПДВ 278,71 грн. .

- абзац 8 розділу 3.2 Перевірка правильності визначення податкового кредиту ТОВ Котлас (код ЄДРПОУ 37298946) за період з 01.06.2015 по 31.08.2015 :

Згідно наданих на перевірку договорів встановлено, що відвантаження та передача нафти здійснюється після отримання продавцем оплати, про що складаються відповідні акти приймання-передачі. Проте, згідно виписки банку, наданої на перевірку, не встановлено проведення оплати на адресу більшості постачальників не перераховувалась (ТОВ СП УКРКАРПАТОЙЛ ЛТД код 23152126, Договір про спільну діяльність від 28.01.2008 35/21 (код 534664291), Спільне підприємство Каштан Петролеум Лтд (код ЄДРПОУ 23703371), ПАТ НАФТОХІМІК ПРИКАРПАТТЯ код 152230, ПАТ НПК-ГАЛИЧИНА код 152388, Спільне підприємство Бориславська нафтова компанія код 22402928 ), в той час, як акти приймання-передачі все таки виписуються постачальниками ТОВ Котлас .

- абзаци 19-20 розділу 3.2 Перевірка правильності визначення податкового кредиту ТОВ Котлас (код ЄДРПОУ 37298946) за період з 01.06.2015 по 31.08.2015 :

Надані до перевірки акти приймання-передачі нафтопродуктів, акти транспортування, зберігання не відповідають затвердженій формі заповнення відповідного документу, а відповідні акти переробки нафтопродуктів від ПАТ Укртатнафта в ході перевірки не надавались.

Таким чином, неможливо підтвердити факт приймання, транспортування, зберігання та переробки нафтопродуктів .

- абзаци 31-32 розділу 3.2 Перевірка правильності визначення податкового кредиту ТОВ Котлас (код ЄДРПОУ 37298946) за період з 01.06.2015 по 31.08.2015":

Таким чином, проведеною перевіркою ТОВ Котлас встановлено неправомірне формування податкового кредиту з податку на додану вартість за період з 01.06.2015 по 31.08.2015.

Враховуючи порушення, викладені в п. 3.1 та в порушення п. 44.6 ст. 44, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України від 02.12.2010 2755 VІ (зі змінами та доповненнями) було встановлено завищення ТОВ Котлас суми податкового кредиту з податку на додану вартість на загальну суму 329855927 грн., у т.ч.: за червень 2015 р. на суму ПДВ 329855927 грн. та не підтверджено реальність здійснення господарських операцій по зареєстрованим податковим накладним на придбання за липень 2015 року в сумі ПДВ 43288254,36 грн. та за серпень 2015 року в сумі ПДВ 4785425,69 грн. .

- абзац 4 розділу 3.3 Висновок щодо повноти декларування та своєчасності сплати податку на додану вартість по податковій декларації з податку на додану вартість за період з 01.06.2015 по 31.08.2015 :

У зв`язку з порушеннями викладеними в пунктах 3.1 та 3.2 даного акту перевірки підприємством було порушено п. 200.1, п. 200.3 ст. 200 Податкового кодексу України від 02.12.2010 2755-VI, в результаті чого ТОВ Котлас було завищено від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду на загальну суму ПДВ 329855927 грн., в т.ч. за червень 2015 року на суму ПДВ 329855927 грн. та не підтверджено суму зареєстрованих податкових накладних на реалізацію за липень 2015 року в сумі ПДВ 647479316 грн. та за серпень 2015 року в сумі ПДВ 278,71 грн., а також не підтверджено суму зареєстрованих податкових накладних на придбання за липень 2015 року в сумі ПДВ 43288254,36 грн. та за серпень 2015 року в сумі ПДВ 4785425,69 грн. .

- абзац 4 розділу 3.4 Перевірка фінансових операцій, щодо яких виникають підстави вважати, що вони можуть бути пов`язані з легалізацією (відмиванням) доходів, одержаних злочинним шляхом, за період з 01.06.2015 по 31.08.2015:

Враховуючи вищевикладене, дані операції відповідають критерію сумнівності згідно п. 12 Положення Про порядок організації роботи при виявленні органами ДФС фінансових операцій, які можуть бути пов`язані з легалізацією доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванням тероризму та фінансуванням розповсюдження зброї масового знищення", затвердженого наказом ДФС України від 01.04.2015 року за 230, розробленого відповідно до вимог Закону України від 14.10.2014 1702-VII Про запобігання та протидію легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення", Податкового кодексу України та інших нормативно-правових актів .

- абзаци 1-2 розділу 4 Висновок :

Перевіркою встановлено наступні порушення:

- п. 44.6 ст. 44, ст. 185, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.6 ст. 198, п. 200.1, п. 200.3 ст. 200, Податкового кодексу України від 02.12.2010р. 2755 VІ зі змінами та доповненнями, в результаті чого ТОВ Котлас завищено від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду на загальну суму ПДВ 329 855 927 грн., в т.ч.: за червень 2015 року на суму ПДВ 329 855 927 грн.;

- не підтверджено реальність здійснення господарських операцій ТОВ Котлас :

1) по зареєстрованим податковим накладним на реалізацію за липень 2015 року в сумі ПДВ 647 479 316 грн. та за серпень 2015 року в сумі ПДВ 278,71 грн.;

2) по зареєстрованим податковим накладним на придбання за липень 2015 року в сумі ПДВ 43 288 254,36 грн. та за серпень 2015 року в сумі ПДВ 4 785 425,69 грн. .

Рішенням Чернігівського окружного адміністративного суду від 11.06.2018 позов задоволено частково, визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 05.11.2015 0003712200 та від 27.07.2016 0002491400.

В задоволенні решти позовних вимог відмовлено. Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Чернігівської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Чернігівській області (вул. Кирпоноса, 28, м. Чернігів, 14000, код ЄДРПОУ 39392183) 616700 (шістсот шістнадцять тисяч сімсот) грн. 00 коп. судових витрат на користь ТОВ Котлас (вул. Дружби Народів, буд. 206, м. Харків, 61000, код ЄДРПОУ 37298946).

Задовольняючи частково позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що на спростування висновків акту перевірки та прийняття оскаржуваних рішень, позивачем надано копії договорів, додаткових угод до договорів, актів приймання-передачі товару, рахунків, податкових накладних, рахунків-фактур, платіжних доручень та інших належних документів, які підтверджують реальність здійснення господарських операцій ТОВ Котлас з контрагентами.

Суд першої інстанції констатував, з чим погодився суд апеляційної інстанції що дослідивши форму та зміст наявних у матеріалах справи актів приймання-передачі нафтопродуктів, актів транспортування, зберігання, вони відповідають вимогам Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, а тому висновки податкового органу в цій частині є необґрунтованими.

Щодо не надання документів щодо підтвердження взаємовідносин з покупцями та постачальниками за період з 01.06.2015 по 31.08.2015 суд першої інстанції, зазначив, що норми податкового законодавства не обмежують період подання платником податків необхідних первинних документів лише часом проведення податкової перевірки. Не дає підстави для такого висновку і пункт 44.6 статті 44 Податкового кодексу України, оскільки як зазначив суд першої інстанції наведена норма Кодексу лише визначає статус показників податкової звітності, які не підтверджені необхідними документами під час перевірки, однак не обмежує право платника довести у судовому процесі обставини, на яких ґрунтуються його вимоги, поданням виключно тих доказів, що надавались ним під час проведення податкової перевірки.

Суд першої інстанції також зазначив, що право надавати заперечення щодо висновків податкового органу та долучати до матеріалів справи докази на підтвердження таких заперечень надається платнику як на усіх стадіях податкового контролю, так і на стадіях судового процесу, на яких допускається подання учасником процесу нових доказів.

Суд першої інстанції додав, що як вбачається з матеріалів справи, позивачем на спростування вищевказаних висновків контролюючого органу про нереальність господарських операцій ТОВ Котлас , було надано копії підтверджуючих документів по господарських операціях. Окрім того, також було надано копії документів по контрагенту ПрАТ Дніпронафтопродукт , а саме: Договір зберігання 2454 від 01.06.2011, протоколи узгодження ціни, акти приймання-передачі наданих послуг та рахунки-фактури (т. 10 а.с. 51-57), а по контрагенту ТОВ Нова Пошта - Договір про надання послуг з організації перевезення відправлень 77775 від 15.06.2015, акти здачі-прийняття робіт (надання послуг) (т. 11 а.с. 140-151).

Також, не знайшли підтвердження висновки контролюючого органу про можливе проведення через ТОВ Котлас грошових потоків на ТОВ ВТФ Авіас від ТОВ Укрнафта , оскільки, по-перше, такі висновки не підтверджені належними і допустимими доказами, про що свідчать матеріали справи, по-друге, такі висновки є припущенням, які суд першої інстанції оцінив критично. Таких висновків суд дійшов при дослідженні даних виписки по рахунку ТОВ Котлас 26006050004655 за період з 12.06.2012 по 21.06.2017.

Підсумовуючи, суд першої інстанції не погодився із висновками Чернігівської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Чернігівській області про відсутність економічної мети господарських операцій ТОВ Котлас із ТОВ СТ Оіл .

Щодо позовних вимог про визнання незаконними та скасування висновків акту у відповідних частинах, суд першої інстанції дійшов висновку про відмову у задоволенні таких вимог, оскільки у зазначеному акті перевірки зафіксовано певні факти і обставини, які спростовані судом під час розгляду справи, а тому відсутня необхідність для окремого (від податкових повідомлень-рішень) скасування цих висновків у судовому порядку, з огляду на що вказаний акт не має обов`язкового характеру та не тягне за собою юридичних наслідків, а отже, не породжує правовідносин, що можуть бути предметом спору.

Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 26.09.2018 спільну апеляційну скаргу Чернігівської ОДПІ ГУ ДФС у Чернігівської області, Головного управління ДФС у Чернігівській області залишено без задоволення.

Натомість апеляційну скаргу ТОВ Котлас задоволено частково, рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 11.06.2018 скасовано в частині відмови у задоволенні позовних вимог про визнання незаконними та скасування висновків акту перевірки у відповідних частинах та прийнято в цій частині нову постанову, якою позов задоволено:

визнано незаконними та скасовано висновки акту 1749/22/37298946 від 20.10.2015 Про результати документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ Котлас (код ЄДРПОУ 37298946) з питань дотримання вимог податкового законодавства з податку на додану вартість за період з 01.06.2015 по 31.08.2015 в наступних частинах:

- абзац 3 розділу 3.1. Перевірка правильності визначення податкових зобов`язань ТОВ Котлас (код ЄДРПОУ 37298946) за період з 01.06.2015 по 31.08.2015 року :

Причому податкова накладна на суму ПДВ 376 грн. виписана ТОВ Котлас для ТОВ СТ Оіл (код ЄДРПОУ 39492557) не зареєстрована в ЄРПН, чим було порушено вимоги п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України 2755-VІ від 02.12.2010 року (зі змінами та доповненнями): податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту .

- абзаци 21-23 розділу 3.1 Перевірка правильності визначення податкових зобов`язань ТОВ Котлас (код ЄДРПОУ 37298946) за період з 01.06.2015 по 31.08.2015 :

Слід зазначити, що господарська діяльність ТОВ Котлас має наступні ознаки нереальності здійснення операцій, а саме:

- за період з 01.06.2015 року по 31.08.2015 року чисельність працюючих ТОВ Котлас становила 3 особи;

- балансова вартість основних фондів за перевіряємий період відсутня, а на кінець 2013 року вона становила 9,1 тис. грн.;

- відсутні наявні транспортні засоби (власні, орендовані) ;

- встановлено відсутність реального ланцюга постачання реалізованого товару.

Згідно вище викладеного, залучення ТОВ Котлас до вказаних операцій поставки, переробки, транспортування, зберігання, враховуючи можливості ТОВ Котлас здійснювати дані види операцій, їх об`єм, специфікацію, не містять під собою розумної економічної ділової мети.

Виходячи з наведеного, ТОВ Котлас здійснювало діяльність спрямовану на здійснення операцій пов`язаних з наданням податкової вигоди третім особам .

- абзаци 28-29 розділу 3.1 Перевірка правильності визначення податкових зобов`язань ТОВ КОТЛАС (код ЄДРПОУ 37298946) за період з 01.06.2015 року по 31.08.2015 року :

Проаналізувавши дані виписки ТОВ Котлас по рахунку 26006050004655 за період з 12.06.2015 року по 31.08.2015 року, можна зробити висновок про невідповідність зазначених даних інформації, що міститься в ЄРПН за відповідний період. А саме, слід врахувати наступне: згідно даних ЄРПН за відповідний період взаємовідносини між ТОВ КОТЛАС та ТОВ ВТФ Авіас (код ЄДРПОУ 32560942) відсутні, тобто ТОВ ВТФ Авіас не виступає ні постачальником ні покупцем для ТОВ Котлас . Аналогічна ситуація прослідковується щодо ТОВ Барилит плюс (код ЄДРПОУ 38361609) та ТОВ ТД Прикарпаттянафтотрейд (код ЄДРПОУ 39207286).

До того ж, згідно проаналізованої схеми, вбачається можливе проведення через ТОВ Котлас грошових потоків на ТОВ ВТФ Авіас (3461,74 грн.) від ТОВ Укрнафта (3461,77 грн.) .

- абзац 38 розділу 3.1 Перевірка правильності визначення податкових зобов`язань ТОВ Котлас (код ЄДРПОУ 37298946) за період з 01.06.2015 року по 31.08.2015 року :

Отже, при здійсненні вищезазначених операцій, ТОВ Котлас не мало наміру отримати відповідний економічний ефект, тобто дані операції позбавлені ділової мети .

- абзац 52 розділу 3.1 Перевірка правильності визначення податкових зобов`язань ТОВ Котлас (код ЄДРПОУ 37298946) за період з 01.06.2015 року по 31.08.2015 року :

Враховуючи вищезазначену інформацію перевіркою не підтверджено реальність здійснення фінансово-господарської діяльності ТОВ Котлас , тому при складанні документів, що були надані до перевірки, не дотримано вимоги ст. 1, п. 2 ст. 3, ст. 4, п. 6 ст. 8, п. 1 та п. 2 статті 9 Закону України від 16.07.1999 року 996-ХІV Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні , пункту 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку , затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 року 88 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 року за 168/704, в частині необхідності організації бухгалтерського обліку та складання первинних документів з врахуванням сутності господарської операції (відносин); відповідності змісту операцій, що зафіксовані в документах, реальним обставинам; прийняття до обліку та виконання лише документів на операції, що не суперечать нормативно-правовим актам, не завдають шкоди державі, підписаних уповноваженими на те особами; ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності з обов`язковим врахуванням вимог, встановлених відповідними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку .

- абзац 59 розділу 3.1 Перевірка правильності визначення податкових зобов`язань ТОВ Котлас (код ЄДРПОУ 37298946) за період з 01.06.2015 року по 31.08.2015 року :

Таким чином, в порушення вимог п. 44.6 ст. 44, ст. 185, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року 2755-VI (зі змінами та доповненнями) ТОВ Котлас не підтверджено (завищено) суму податкових зобов`язань з податку на додану вартість на загальну суму 376 грн., в т.ч.: за червень 2015 року на суму 376 грн. та не підтверджено здійснення господарських операцій на суму зареєстрованих податкових накладних на реалізацію за липень 2015 року в сумі ПДВ 647479316 грн. та за серпень 2015 року в сумі ПДВ 278,71 грн.

- абзац 8 розділу 3.2 Перевірка правильності визначення податкового кредиту ТОВ Котлас (код ЄДРПОУ 37298946) за період з 01.06.2015 року по 31.08.2015 року :

Згідно наданих на перевірку договорів встановлено, що відвантаження та передача нафти здійснюється після отримання продавцем оплати, про що складаються відповідні акти приймання-передачі. Проте, згідно виписки банку, наданої на перевірку, не встановлено проведення оплати на адресу більшості постачальників не перераховувалась (ТОВ СП УКРКАРПАТОЙЛ ЛТД код 23152126, Договір про спільну діяльність від 28.01.2008 року 35/21 (код 534664291), Спільне підприємство Каштан Петролеум Лтд (код ЄДРПОУ 23703371), ПАТ НАФТОХІМІК ПРИКАРПАТТЯ код 152230, ПАТ НПК-ГАЛИЧИНА код 152388, Спільне підприємство Бориславська нафтова компанія код 22402928), в той час, як акти приймання-передачі все таки виписуються постачальниками ТОВ КОТЛАС .

- абзаци 19-20 розділу 3.2 Перевірка правильності визначення податкового кредиту ТОВ Котлас (код ЄДРПОУ 37298946) за період з 01.06.2015 року по 31.08.2015 року :

Надані до перевірки акти приймання-передачі нафтопродуктів, акти транспортування, зберігання не відповідають затвердженій формі заповнення відповідного документу, а відповідні акти переробки нафтопродуктів від ПАТ Укртатнафта в ході перевірки не надавались.

Таким чином, неможливо підтвердити факт приймання, транспортування, зберігання та переробки нафтопродуктів .

- абзаци 31-32 розділу 3.2 Перевірка правильності визначення податкового кредиту ТОВ Котлас (код ЄДРПОУ 37298946) за період з 01.06.2015 року по 31.08.2015 року ;

Таким чином, проведеною перевіркою ТОВ Котлас встановлено неправомірне формування податкового кредиту з податку на додану вартість за період з 01.06.2015 року по 31.08.2015 року.

Враховуючи порушення, викладені в п. 3.1 та в порушення п. 44.6 ст. 44, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року 2755 VІ (зі змінами та доповненнями) було встановлено завищення ТОВ Котлас суми податкового кредиту з податку на додану вартість на загальну суму 329855927 грн., у т.ч.: за червень 2015 р. на суму ПДВ 329855927 грн. та не підтверджено реальність здійснення господарських операцій по зареєстрованим податковим накладним на придбання за липень 2015 року в сумі ПДВ 43288254,36 грн. та за серпень 2015 року в сумі ПДВ 4785425,69 грн. .

- абзац 4 розділу 3.3 Висновок щодо повноти декларування та своєчасності сплати податку на додану вартість по податковій декларації з податку на додану вартість за період з 01.06.2015 по 31.08.2015 :

У зв`язку з порушеннями викладеними в пунктах 3.1 та 3.2 даного акту перевірки підприємством було порушено п. 200.1, п. 200.3 ст. 200 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року 2755-VI, в результаті чого ТОВ Котлас було завищено від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду на загальну суму ПДВ 329855927 грн., в т.ч. за червень 2015 року на суму ПДВ 329855927 грн. та не підтверджено суму зареєстрованих податкових накладних на реалізацію за липень 2015 року в сумі ПДВ 647479316 грн. та за серпень 2015 року в сумі ПДВ 278,71 грн., а також не підтверджено суму зареєстрованих податкових накладних на придбання за липень 2015 року в сумі ПДВ 43288254,36 грн. та за серпень 2015 року в сумі ПДВ 4785425,69 грн. .

- абзац 4 розділу 3.4 Перевірка фінансових операцій, щодо яких виникають підстави вважати, що вони можуть бути пов`язані з легалізацією (відмиванням) доходів, одержаних злочинним шляхом, за період з 01.06.2015 року по 31.08.2015 року:

Враховуючи вищевикладене, дані операції відповідають критерію сумнівності згідно п. 12 Положення Про порядок організації роботи при виявленні органами ДФС фінансових операцій, які можуть бути пов`язані з легалізацією доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванням тероризму та фінансуванням розповсюдження зброї масового знищення , затвердженого наказом ДФС України від 01.04.2015 року за 230, розробленого відповідно до вимог Закону України від 14.10.2014 року 1702-VII Про запобігання та протидію легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення , Податкового кодексу України та інших нормативно-правових актів .

- абзаци 1-2 розділу 4 Висновок :

Перевіркою встановлено наступні порушення:

- п. 44.6 ст. 44, ст. 185, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.6 ст. 198, п. 200.1, п. 200.3 ст. 200, Податкового кодексу України від 02.12.2010 року 2755 VІ зі змінами та доповненнями, в результаті чого ТОВ Котлас завищено від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду на загальну суму ПДВ 329 855 927 грн., в т.ч.: за червень 2015 року на суму ПДВ 329 855 927 грн.;

- не підтверджено реальність здійснення господарських операцій ТОВ Котлас :

1) по зареєстрованим податковим накладним на реалізацію за липень 2015 року в сумі ПДВ 647 479 316 грн. та за серпень 2015 року в сумі ПДВ 278,71 грн.;

2) по зареєстрованим податковим накладним на придбання за липень 2015 року в сумі ПДВ 43 288 254,36 грн. та за серпень 2015 року в сумі ПДВ 4 785 425,69 грн. .

В іншій частині рішення суду першої інстанції залишено без змін.

Задовольняючи апеляційну скаргу позивача та позовні вимоги в частині визнання протиправними та скасування висновків акту перевірки, апеляційний суд виходив з того, що Верховний Суд України у постанові від 16.09.2015 у справі 21-1465а15 зазначив, що спосіб відновлення порушеного права має бути ефективним та таким, який виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання, або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.

Крім того, можливість оскарження акту перевірки контролюючого органу через негативні правові наслідки, які він породжує для скаржника, підтверджується позицією Верховного Суду, викладеною у постанові від 04.09.2018 у справі 826/5608/17.

Апеляційний суд зазначив, що оскаржувані висновки акту контролюючого органу дійсно породжують правові наслідки для позивача, а відтак можуть бути предметом розгляду в порядку адміністративного судочинства, оскільки стосуються періоду перевірки з 01.06.2015 по 31.08.2015, який розслідується правоохоронними органами в межах кримінального провадження 42015000000000722 від 16.04.2015 за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених ч. 3 ст. 212. ч.5 ст. 191. ч. 4 ст. 368, ч. 2 ст. 364 КК України.

Підсумовуючи апеляційний суд констатував, що зважаючи на те, що під час розгляду справи було встановлено необґрунтованість висновків контролюючого органу, викладених у акті перевірки, та протиправність винесених на підставі вказаних висновків податкових повідомлень-рішень, апеляційний суд дійшов висновку про наявність підстав задоволення заявленої позивачем вимоги в частині оскарження висновків акту перевірки, оскільки саме так суд може відновити порушене право позивача та не допустити порушення його прав у майбутньому.

Не погоджуючись із судовими рішеннями першої та апеляційної інстанції в частині задоволення позовних вимог відповідачі звернулися до Верховного Суду із спільною касаційною скаргою, в якій просять скасувати судові рішення першої та апеляційної інстанції в частині задоволення позовних вимог, а справу направити частково на новий розгляд.

В доводах касаційної скарги скаржники зазначають, що судами попередніх інстанцій порушено норми матеріального та процесуального права та порушено принцип офіційного з`ясування всіх обставин справи, що призвело до неправильного вирішення спору.

Як стверджують відповідачі, позивачем на запити податкового органу, як до перевірки, так і під час перевірки, а також до прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень у 2015 році не було надано в повному обсязі документів, які підтверджують господарські взаємовідносини із контрагентами за період з 01.06.2015 по 01.08.2015, чим порушено вимоги п. 44.6 ст. 44 Податкового кодексу України про що було складено акти про ненадання документів, Однак, такі первинні документи були надані позивачем під час розгляду даної справи до суду першої інстанції у травні 2018 року, які взяті до уваги судами попередніх інстанцій та на підставі яких суди попередніх інстанцій дійшли висновку про реальність господарських операцій та задоволення позовних вимог. Тобто, первинні документи були надані позивачем до суду зі спливом майже 2,5 років, обставини відносно чого залишились поза увагою суддів попередніх інстанцій.

Водночас, з наданих під час перевірки та до матеріалів справи актів-приймання-передачі поливно-мастильних матеріалів, вбачається, що такі акти не відповідають формі 5-НП, затвердженої наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 281/171/578/155 та зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 02.09.2008 за 805/15496 про затвердження Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України (далі- Інструкція 281), оскільки не містять обов`язкових відомостей, визначених вказаною Інструкцією 281.

Скаржники також звертають увагу на те, що ані до перевірки, ані до матеріалів справи не надано товаро-транспортної накладної на відпуск нафтопродуктів та форму акту приймання-здавання нафти із зазначенням підприємства (власника), пункту здавання-приймання, маршрутного доручення, виробника, першого та останнього власників нафти, вантажовідправника, вантажоодержувача, а також технічних показників нафтопродукту, що передається (форма-34-НП), які передбачені Інструкцією 281.

Більш того, як зауважують відповідачі, зважаючи на те, що позивач є комерційним підприємством, розумною економічною метою господарських операцій, в даному випадку, є отримання прибутку. Однак, позивачем на підтвердження отримання прибутку від спірних господарських операцій, не надано жодних доказів на підтвердження отримання прибутку, чим не доведено наявність розумної економічної (ділової) мети.

Щодо позовних вимог про визнання протиправними та скасування висновків акту перевірки, то за переконанням скаржників, такі вимоги взагалі не підлягають задоволенню з тих підстав, що такий акт не має обов`язкового характеру та не тягне за собою юридичних наслідків, як наслідок не породжують правовідносин, що можуть бути предметом спору.

Також, відповідачем 2 було заявлено клопотання про залишення позовної заяви без розгляду (т. 13 , а.с. 43-44), в якому податковий орган посилається на необхідність врахування позиції Верховного Суду, викладеної у постанові від 26.11.2020 у справі 500/2486/19 щодо залишення позовних вимог без розгляду, у зв`язку з пропущенням строку на звернення до суду. Вказане клопотання мотивоване тим, що рішення про результату розгляду скарги на податкові повідомлення-рішення було вручено позивачу 31.12.2015 рекомендованим повідомленням про вручення поштового відправлення, натомість до суду позивач з даним позовом звернувся після спливу майже 2,5 років та ухвалою суду першої інстанції від 20.04.2018 відкрито провадження у справі.

Тобто, як стверджує скаржник, позивачем пропущений як місячний, так і тримісячний строк звернення до суду з даним позовом, що є наслідок залишення позову без розгляду.

Відзиву на касаційну скаргу до суду позивачем не надано, що не є перешкодою для розгляду справи по суті.

Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи та доводи касаційної скарги, колегія суддів приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.

Як встановлено судами попередніх інстанцій ТОВ Котлас зареєстроване 24.09.2010 в якості юридичної особи, що підтверджується свідоцтвом про державну реєстрацію від 24.09.2010 10641020000007657.

ДПІ у м. Чернігові ГУ ДФС у Чернігівській області проведена документальна позапланова виїзна перевірка ТОВ Котлас (код ЄДРПОУ 37298946) з питань дотримання вимог податкового законодавства з податку на додану вартість за період з 01.06.2015 по 31.08.2015, за результатами якої складено акт від 20.10.2015 1749/22/37298946 (т. 1 а.с. 29-59, т. 12, а.с. 2-17), яким встановлено порушення позивачем вимог:

п. 44.6 ст. 44, ст. 185, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.6 ст. 198, п. 200.1, п. 200.3 ст. 200, Податкового кодексу України від 02.12.2010 2755-VІ зі змінами та доповненнями, в результаті чого ТОВ Котлас завищено від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду на загальну суму ПДВ 329 855 927 грн., в т.ч.: за червень 2015 року на суму ПДВ 329 855 927 грн.;

не підтверджено реальність здійснення господарських операцій ТОВ Котлас :

1) по зареєстрованим податковим накладним на реалізацію за липень 2015 року в сумі ПДВ 647 479 316 грн. та за серпень 2015 року в сумі ПДВ 278,71 грн.;

2) по зареєстрованим податковим накладним на придбання за липень 2015 року в сумі ПДВ 43 288 254,36 грн. та за серпень 2015 року в сумі ПДВ 4 785 425,69 грн.

На підставі акту перевірки податковим органом прийнято податкові повідомлення-рішення:

1) від 05.11.2015 0003712200, яким позивачу зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 329 855 927,00 грн. (т. 1 а.с. 80);

2) від 05.11.2015 0003722200, яким позивачу нараховані штрафні санкції у розмірі 31 320 186,30 грн. (т. 1 а.с. 81);

3) від 27.07.2016 0002491400, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість у розмірі 31 320 148,70 грн. (т. 1 а.с. 98).

Вважаючи викладені в акті перевірки від 20.10.2015 1749/22/37298946 висновки та прийняті податкові повідомлення-рішення протиправними, позивач звернувся до суду за захистом своїх прав.

Щодо правомірності ухвалення судових рішень судів попередніх інстанцій в частині позовних вимог про визнання незаконними та скасування висновків акту 1749/22/37298946 від 20.10.2015 Про результати документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ Котлас (код ЄДРПОУ 37298946) з питань дотримання вимог податкового законодавства з податку на додану вартість за період з 01.06.2015 по 31.08.2015 у відповідних частинах, то Суд виходить з наступного.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються Податковим кодексом України (далі - ПК України у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).

Відповідно до п. 86.1 ст. 86 ПК України результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.

Акт (довідка), складений за результатами перевірки та підписаний посадовими особами, які проводили перевірку, у строки визначені цим Кодексом, надається платнику податків або його законному представнику, який зобов`язаний його підписати.

У разі незгоди платника податків з висновками акта (довідки) такий платник зобов`язаний підписати такий акт (довідку) перевірки із зауваженнями, які він має право надати разом з підписаним примірником акта (довідки) або окремо у строки, передбачені цим Кодексом.

Згідно з п. 86.3 ст. 86 ПК України акт (довідка) документальної виїзної перевірки, що визначено статтями 77 і 78 цього Кодексу, складається у двох примірниках, підписується посадовими особами контролюючого органу, які проводили перевірку, та реєструється у контролюючому органі протягом п`яти робочих днів з дня, що настає за днем закінчення установленого для проведення перевірки строку (для платників податків, які мають філії та/або перебувають на консолідованій сплаті, - протягом 10 робочих днів).

Згідно з пунктом 2 розділу І Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20.08.2015 727, акт документальної перевірки - службовий документ, який підтверджує факт проведення документальної перевірки, відображає її результати і є носієм доказової інформації про виявлені порушення вимог законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Проведення перевірки є лише процедурою встановлення обставин, які необхідні для контролю за правильністю нарахування і сплати податків та інших обов`язкових платежів. Акт перевірки, не реалізований через рішення керівника контролюючого органу, не може породжувати додаткові податкові обов`язки.

Натомість рішенням суб`єкта владних повноважень є офіційний письмовий документ державного чи іншого органу (посадової особи), виданий в межах його компетенції, визначеної законом, який має точно визначені зовнішні реквізити, породжує певні правові наслідки, створює юридичний стан, спрямований на регулювання тих чи інших суспільних відносин, має обов`язковий характер для суб`єктів цих відносин та поширює свою чинність на певний час, територію, коло суб`єктів. Акту перевірки не властиві вказані умови відповідності рішенню суб`єкта владних повноважень.

Тобто, суд зазначає, що як акт перевірки, так і його висновки не містить обов`язкових ознак правового акта індивідуальної дії, не створюють юридичних наслідків для платника податків у формі прав, обов`язків, їх зміни чи припинення, як наслідок не породжують правовідносин, що можуть бути предметом спору.

Посилання суду апеляційної інстанції на висновки Верховного суду України, що викладені у постанові від 16.09.2015 у справі 21-1465а15, а також у постанові Верховного Суду від 04.09.2018 у справі 826/5608/17, колегія суддів вважає безпідставними, зважаючи на їх нерелевантність до обставин даної справи.

Враховуючи викладене, суд апеляційної інстанції, дійшов помилкових висновків про задоволення позовних вимог в частині визнання незаконними та скасування висновків акту 1749/22/37298946 від 20.10.2015 Про результати документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ Котлас (код ЄДРПОУ 37298946) з питань дотримання вимог податкового законодавства з податку на додану вартість за період з 01.06.2015 по 31.08.2015 у відповідних частинах, натомість суд першої інстанції дійшов правильних висновків про відмову у задоволенні позовних вимог в цій частині, що є наслідком скасування постанови суду апеляційної інстанції в цій частині із залишенням в силі судового рішення суду першої інстанції.

Щодо правильності ухвалення судами попередніх інстанцій судових рішень в частині визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 05.11.2015 0003712200 та від 27.07.2016 0002491400, то Суд виходить з наступного.

Як вже було зазначено вище, задовольняючи частково позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що на спростування висновків акту перевірки та прийняття оскаржуваних рішень, позивачем до суду надано копії договорів, додаткових угод до договорів, актів приймання-передачі товару, рахунків, податкових накладних, рахунків-фактур, платіжних доручень та інших належних документів, які підтверджують реальність здійснення господарських операцій ТОВ Котлас з контрагентами.

Щодо не надання документів щодо підтвердження взаємовідносин з покупцями та постачальниками за період з 01.06.2015 по 31.08.2015 суд першої інстанції, з чим погодився і суд апеляційної інстанції зазначили, що норми податкового законодавства не обмежують період подання платником податків необхідних первинних документів лише часом проведення податкової перевірки. Не дає підстави для такого висновку і пункт 44.6 статті 44 Податкового кодексу України, оскільки як зазначив суд першої інстанції наведена норма Кодексу лише визначає статус показників податкової звітності, які не підтверджені необхідними документами під час перевірки, однак не обмежує право платника довести у судовому процесі обставини, на яких ґрунтуються його вимоги, поданням виключно тих доказів, що надавались ним під час проведення податкової перевірки.

Право надавати заперечення щодо висновків податкового органу та долучати до матеріалів справи докази на підтвердження таких заперечень надається платнику як на усіх стадіях податкового контролю, так і на стадіях судового процесу, на яких допускається подання учасником процесу нових доказів.

Разом з тим, вказані висновки судів попередніх інстанцій, є помилковими, виходячи з наступного.

Так, підтвердження даних, визначених у податковій звітності врегульовані ст. 44 ПК України.

Відповідно до п. 44.1 ст. 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Відповідно до п. 44.3 ст. 44 ПК України платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених у пункті 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а у разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності.

Згідно з п. 44.4 ст. 44 ПК України якщо документи, визначені у пункті 44.1 цієї статті, пов`язані з предметом перевірки, проведенням процедури адміністративного оскарження прийнятого за її результатами податкового повідомлення-рішення або судового розгляду, такі документи повинні зберігатися до закінчення перевірки та передбаченого законом строку оскарження прийнятих за її результатами рішень та/або вирішення справи судом, але не менше строків, передбачених пунктом 44.3 цієї статті.

Відповідно до п. 44.6 ст. 44 ПК України у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Згідно з п. 44.7 ст. 44 ПК України у разі якщо посадова особа контролюючого органу, яка здійснює перевірку, відмовляється з будь-яких причин від врахування документів, наданих платником податків під час проведення перевірки, платник податків має право до закінчення перевірки надіслати листом з повідомленням про вручення та з описом вкладеного або надати безпосередньо до контролюючого органу, який призначив проведення перевірки, копії таких документів (засвідчені печаткою платника податків (за наявності печатки) та підписом платника податків - фізичної особи або посадової особи платника податків - юридичної особи).

Протягом п`яти робочих днів з дня отримання акта перевірки платник податків має право надати до контролюючого органу, що призначив перевірку, документи, які підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності.

Разом з тим, надання платником податків документів врегульовано ст. 85 ПК України.

Так, забороняється витребування документів від платника податків будь-якими посадовими (службовими) особами контролюючих органів у випадках, не передбачених цим Кодексом (п. 85.1 ст. 85 ПК України).

Згідно з п. 85.2 ст. 85 ПК України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам органів контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Відповідно до п. 85.4 ст. 85 ПК України при проведенні перевірок посадові особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).

Згідно з п. 85.5 ст. 85 ПК України забороняється вилучення оригіналів первинних, фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів за винятком випадків, передбачених кримінальним процесуальним законодавством.

Відповідно до п. 85.6 ст. 85 ПК України у разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис.

Отримання копій документів оформляється описом. Копія опису, складеного посадовими (службовими) особами контролюючого органу, вручається під підпис платнику податків або його законному представнику. Якщо платник податків або його законний представник відмовляється від засвідчення опису або від підпису про отримання копії опису, то посадові (службові) особи контролюючого органу, які отримують копії, роблять відмітку про відмову від підпису (п. 85.7 ст. 85 ПК України).

Пунктом 85.8 ст. 85 ПК України встановлено, що посадова (службова) особа контролюючого органу, яка проводить перевірку, у випадках, передбачених цим Кодексом, має право отримувати від платника податків або його законних представників копії документів, що належать до предмета перевірки. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).

Таким чином, у разі якщо до закінчення перевірки або протягом п`яти робочих днів з дня отримання акта перевірки платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Тобто, ненадання платником податків документів на підтвердження задекларованих показників податкового обліку прирівнюється нормами п. 44.6 ст. 44 ПК України до їх відсутності.

Аналогічна правова позиція, викладена у постанові від 07.03.2024 у справі 400/2265/20.

Так, в акті перевірки податковим органом зафіксовано про часткове надання платником податків під час проведення перевірки первинних документів, а також зазначено, що податковим органом неодноразово на адресу позивача направлялись запити про надання первинних документів, за результатами невиконання яких та ненадання документів, податковим органом складались акти про їх ненадання, копії яких наявні в матеріалах справи (т. 1 а.с. 121-126).

Враховуючи викладене, колегія суддів зазначає, що судами попередніх інстанцій у повній мірі не перевірено доводи податкового органу та висновки акту перевірки на предмет ненадання позивачем до перевірки витребуваних податковим органом документів, не у повному обсязі дослідили, які саме документи були надані позивачем до перевірки, а які були надані до суду першої інстанції, через 2,5 роки після проведення такої перевірки. Не з`ясували обставини поважності причин ненадання платником податків витребуваних податковим органом документів, а надання їх до суду лише через 2,5 років

Не з`ясовано судами попередніх інстанцій також і обставини чи були взагалі у позивача, на момент проведення перевірки в наявності документи, які витребував податковий орган.

Також, судам попередніх інстанцій слід перевірити обставини дотримання позивачем строків звернення до суду з даним позовом із врахуванням правових висновків Верховного Суду, викладених у постановах від 26.11.2020 у справі 500/2486/19 та від 27.01.2022 у справі 160/11673/20.

За таких обставин, касаційний суд, розглядаючи касаційну скаргу, вважає висновки судів першої та апеляційної інстанцій передчасними в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 05.11.2015 0003712200 та від 27.07.2016 0002491400, та такими, що зроблені без повного з`ясування обставин, що мають значення для вирішення справи, а оцінка наявних у матеріалах справи доказів здійснена без дотримання положень статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України, а відтак такі судові рішення в цій частині не є такими, що відповідають вимогам законності та обґрунтованості, що встановлені статтею 242 Кодексу адміністративного судочинства України.

Верховний Суд вважає за необхідне зазначити, що у відповідності до приписів статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції на період розгляду судами попередніх інстанцій даної справи) завданням адміністративного судочинства є змагальність сторін, диспозитивність та офіційне з`ясування всіх обставин у справі.

Частиною 1 ст. 242 Кодексу адміністративного судочинства України в чинній редакції, передбачено, що рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Згідно з ч. 4 ст. 9 Кодексу адміністративного судочинства України на суд покладається обов`язок вживати визначених законом заходів, необхідних для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.

Касаційний перегляд справи здійснено в порядку, що діяв до набрання чинності Законом України Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ від 15.01.2020 460-ІХ (відповідно до пункту 2 розділу ІІ цього Закону), та в межах доводів та вимог касаційної скарги відповідно до ч. 1 ст. 341 КАС України.

Відповідно до ч. 2 ст. 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

Відповідно до ч. 4 ст. 353 Кодексу адміністративного судочинства України справа направляється до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду або на новий розгляд, якщо порушення допущені тільки цим судом. В усіх інших випадках справа направляється до суду першої інстанції.

Верховний Суд вважає, що вище встановлені порушення, допущені як судом апеляційної, так і судом першої інстанцій, а відтак справа підлягає направленню на новий розгляд до суду першої інстанції в частині позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 05.11.2015 0003712200 та від 27.07.2016 0002491400.

На підставі викладеного, керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Чернігівської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Чернігівській області та Головного управління ДФС у Чернігівській області задовольнити частково.

Постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 26.09.2018 у справі 826/1771/18 в частині задоволення позовних вимог про визнання незаконними та скасування висновків акту 1749/22/37298946 від 20.10.2015 Про результати документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ Котлас (код ЄДРПОУ 37298946) з питань дотримання вимог податкового законодавства з податку на додану вартість за період з 01.06.2015 по 31.08.2015 у відповідних частинах, - скасувати. Залишити в цій частині в силі рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 11.06.2018 у справі 826/1771/18.

Рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 11.06.2018 та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 26.09.2018 у справі 825/1771/18 скасувати в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 05.11.2015 0003712200 та від 27.07.2016 0002491400, а справу в цій частині направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

В іншій частині судові рішення судів попередніх інстанцій залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.

Головуючий суддя І.А. Васильєва

Cудді В.П. Юрченко

В.В. Хохуляк