Постанова у справі № 803/1573/17

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

28 липня 2026 року

м. Київ

справа 803/1573/17

адміністративне провадження К/9901/52918/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

Судді-доповідача - Васильєвої І.А.,

суддів -Юрченко В.П.. Хохуляка В.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження

касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю Агро Фонд

на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 11.01.2018 (суддя: Денисюк Р.С.)

та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 10.05.2018 (судді: Глушко І.В., Большиков О.О., Макарик В.Я.)

у справі 803/1573/17

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Агро Фонд

до Головного управління ДФС у Волинській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В:

У листопаді 2017 року Товариство з обмеженою відповідальністю Агро Фонд (далі - позивач, ТОВ Агро Фонд звернулося до суду з позовом до Головного управління ДФС у Волинській області (далі - відповідач, ГУ ДФС у Волинській області, податковий/контролюючий орган), в якому, з урахуванням заяви про зміну предмету позову від 27.12.2017 (т. 1 а.с. 84-85) просило суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлень-рішень від 04.07.2017 0007071404 та від 17.11.2017 0011192200.

В обґрунтування позовних вимог позивач наголосив на протиправності спірних податкових рішень, оскільки господарські операції між позивачем та ТОВ Перспектива сучасності мали реальний характер, що підтверджується первинними документами.

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 11.01.2018, залишеним без змін постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 10.05.2018, у задоволені позову відмовлено.

Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції, з мотивами якого погодився суд апеляційної інстанції, виходили з того, що надані, на момент перевірки, позивачем первинні документи (податкові, видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, платіжне доручення, тощо) за формально правильного оформлення господарської операції первинними документами бухгалтерського обліку, які стали підставою для формування ТОВ Агро Фонд податкового кредиту та витрат, виписані контрагентом - ТОВ Перспектива сучасності , фіктивність господарської діяльності якого підтверджена вироком суду, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг.

Не погоджуючись із судовими рішеннями першої та апеляційної інстанції позивач звернувся до Верховного Суду із касаційною скаргою (т. 2 а.с. 1-13), в якій просив скасувати судові рішення першої та апеляційної інстанції та ухвалити нове рішення, яким позовні вимоги задовольнити у повному обсязі, скасувавши податкові повідомлення-рішення.

В доводах касаційної скарги скаржник наголосив,, що судами попередніх інстанцій порушено норми матеріального та процесуального права та порушено принцип офіційного з`ясування всіх обставин справи, що призвело до неправильного вирішення спору.

Позивач зазначає, що у договорі поставки з контрагентом ТОВ Перспектива сучасності визначено адресу складу постачальника, а саме: Миколаївська область, смт. Врадіївка, що свідчить про те, що останнє задекларувало себе, як контрагент у якого наявні необоротні активи, а відтак, на дату укладення договору, у ТОВ Агро Фонд об`єктивно не могло виникнути жодних сумнівів стосовно добросовісності контрагента. Додає, що інформація, яка міститься у ЄДР та яка у відповідності до імперативних приписів закону є достовірною для третіх осіб, свідчила про можливість укладення договору поставки, на виконання умов якого виписані первинні документи, які оформлені належним чином.

За переконанням позивача, ТОВ Агро Фонд здійснило оплату за поставлений товар, що підтверджується платіжним дорученням від 08.09.2016 3951, з огляду на що господарські операції між позивачем та ТОВ Перспектива сучасності мали реальний характер.

Скаржник додає, що відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суди попередніх інстанцій посилаються на вирок Центрального районного суду міста Миколаєва від 15.05.2017 у справі 490/3232/17, яким затверджено угоду від 31.03.2017 про визнання винуватості, укладену між прокурором відділу нагляду за додержанням законів органами фіскальної служби управління нагляду у кримінальному провадженні прокуратури Волинської області молодшим радником юстиції Ліцко О.П. та обвинуваченим у кримінальному провадженні 332017030000000024 за обвинуваченням ОСОБА_1 у вчинені кримінальних правопорушень, передбачених ч. 2 ст. 205 та ч.ч. 3, 4 ст. 358 Кримінального кодексу України.

Однак, як стверджує позивач, зі змісту вказаного вироку вбачається, що таким вироком встановлено протиправність діяння виключно директора ТОВ Перспектива сучасності ОСОБА_1 , однак у такому вироку не надано жодної оцінки господарським операціям, здійсненим між ТОВ Агро Фонд та ТОВ Перспектива сучасності .

Податковий орган надіслав відзив на касаційну скаргу,, в якому просив таку скаргу залишити без задоволення, а судові рішення судів попередніх інстанцій залишити без змін, наголосивши на їх правильності. Додає, що суди попередніх інстанцій вірно зауважили, що первинні документи, які надані до перевірки та які виписані контрагентом - ТОВ Перспектива сучасності , фіктивність господарської операції якого підтверджена вироком суду, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами, які підтверджують факт придбання товарів, робіт, чи послуг, що підтверджується висновками Верховного Суду України, викладеними у постанові від 27.06.2017 у справі 21-3418а16.

У відзиві на касаційну скаргу податковий орган також посилається на численну практику Верховного суду України, викладену у постановах від 06.12.2016 у справі 21-1440а16, від 01.12.2015 у справі 21-3788а15, від 24.05.2016 у справі 21-5332а15, від 22.03.2016 у справі 810/6201/14, від 26.04.2016 у справі 4201/112670, від 12.04.2016 у справі 826/17617/13-а, в яких зазначено, що первинні документи, які стали підставою для формування податкового кредиту, виписані контрагентом від імені особи, яка заперечує свою участь у створенні та діяльності контрагента платника податків, зокрема, й підписання будь-яких первинних документів, не можуть вважатися належно оформленими підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг. Додає, що така правова позиція підтримана і Верховним Судом у постанові від 16.01.2018 у справі К/9901/1478/18.

У додаткових письмових пояснення скаржник посилається на постанови Верховного Суду від 08.12.2021 у справі 805/1872/17-а, від 04.02.2021 у справі 813/418/17, від 20.12.2020 у справі 280/1911/19, від 16.05.2018 у справі 2а-0870/12052/П, від 17.04.2018 у справі 808/2459/17, від 12.04.2018 у справі 826/1571/16, в яких зазначено, що суд не може робити висновок про нереальність господарських операцій підприємства з контрагентами на підставі вироку, якщо в останньому немає жодних обставин, що підтверджували б факт безтоварності спірних господарських операцій, а також якщо встановлена у вироку обставина не має значення для спору, що має місце у справі, тобто не стосується предмету доказування даної адміністративної справи.

Відтак, у зв`язку з тим, що у вироку Центрального районного суду м. Миколаєва від 15.05.2017 у справі 490/3232/17 не надано оцінки щодо здійснення господарських операцій між позивачем та ТОВ Перспектива сучасності , такий не може вважатися доказом фіктивності здійснюваних операцій за договором поставки від 19.08.2016 19/08/2016-1.

Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи та доводи касаційної скарги, колегія суддів приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що у період з 20.06.2017 по 26.06.2017 працівниками ГУ ДФС у Волинській області на підставі наказу 1476 від 19.06.2017, направлення 1205 від 19.06.2017, на виконання ухвали слідчого судді Луцького міськрайонного суду Волинської області від 07.06.2017 у справі 161/7242/17 про призначення документальної позапланової перевірки ТОВ Агро Фонд , у відповідності до пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.11 пункту 78 статті 78 Податкового кодексу України, проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ Агро Фонд з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства за період з 01.01.2015 по 31.12.2016 в частині здійснення фінансово-господарських операцій з ТОВ Перспектива сучасності , про що складено акт перевірки від 04.07.2017 5652/14-04/39137820 (т. 1 а.с. 10-23), яким встановлено порушення позивачем вимог:

1) пункту 44.1 статті 44, пункту 185.1 статті 185, пунктів 198.1, 198.2, 198.3 статті 198 Податкового кодексу України, що призвело до заниження суми податку на додану вартість, що підлягає сплаті за серпень 2016 року на загальну суму 215333,00 грн.;

2) пункту 44.1 статті 44, пункту 134.1 статті 134, пункту 135.1 статті 135 ПК України, пункту 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 Запаси , пункту 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 11 Зобов`язання , пункту 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 Дохід , пункту 6 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 Витрати , у зв`язку з чим занижено податок на прибуток за 2016 рік в сумі 387600,00 грн.

В ході проведення перевірки встановлено факт оприбуткування ідентичного товару (пшениці) в кількості 340 т на суму 1076666,67 грн. без наявності будь-яких первинних документів, які опосередковують таке отримання. Фактично мала місце реалізація товару, джерело походження якого не встановлено.

Висновок податкового органу про заниження позивачем суми ПДВ, що підлягала сплаті за серпень 2016 року, а також заниження податку на прибуток за 2016 рік базується на тому, що ТОВ Перспектива сучасності не мало ресурсів для здійснення постачання товарів, оскільки кількість працівників на підприємстві становила 1 особу та відсутні будь-які необоротні активи згідно з поданим фінансовим звітом за 2016 рік, що ставить під сумнів можливість здійснення таким контрагентом господарської діяльності. Також, в ході аналізу ланцюгів постачання придбаних товарів, згідно даних ЄДРПН, не встановлено походження придбаної продукції, а саме: проведеним аналізом зареєстрованих податкових накладних ТОВ Перспектива сучасності придбавало пшеницю у ТОВ Інтеріор-Грей . Дане підприємство подало останню податкову звітність за вересень 2016 року, чисельність працівників за 3 квартал 2016 року - 1 особа, основні засоби відсутні. Згідно подальшого ланцюгу постачання встановлено, що ТОВ Інтеріор-Грей придбавало товар у ТОВ Роксана Інвест , яке подало останню податкову звітність за жовтень 2016 року, чисельність працівників за 3 квартал 2016 року - 1 особа, основні засоби у підприємства відсутні. Також зазначено, що ТОВ Інтеріор-Грей та ТОВ Роксана Інвест входять до складу підприємств з ознаками фіктивності.

Крім того, встановлено, що відповідно до вироку від 15.05.2017 по справі 490/3232/17 за провадженням н/п 1-кп/490/612/2017, винесеного Центральним районним судом м. Миколаєва керівника ТОВ Перспектива Сучасності ОСОБА_1 визнано винним у вчиненні кримінальних правопорушень, передбачених частиною 2 статті 205, частинами 3, 4 статті 358 Кримінального кодексу України.

Відтак, надані під час перевірки первинні документи ставлять під сумнів можливість здійснення господарських операцій між позивачем та ТОВ Перспектива сучасності у серпні 2016 року, не відповідають фактичному руху активів, а тому такі документи не можуть вважатися дійсними та враховуватися в даних податкового обліку.

Позивач не погодившись з висновками, викладеними в акті перевірки від 04.07.2017 5652/14-04/39137820 подав заперечення (т. 1 а.с. 24-28), однак листом від 02.08.2017 6612/10/03-20-14-04-11 ГУ ДФС у Волинській області заперечення залишено без задоволення, а висновки вказаного акту перевірки без змін (т. 1 а.с. 29-30).

На підставі акту перевірки, 04.08.2017 ГУ ДФС у Волинській області прийнято податкові повідомлення-рішення:

1) 0007061404, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток на загальну суму 581400,00 грн. (за податковими зобов`язаннями - 387600,00 грн., за штрафними санкціями 193800,00 грн.); (т. 1 а.с. 31)

2) 0007071404, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів на загальну суму 322999,50 грн. (за податковими зобов`язаннями - 215333,00 грн., за штрафними санкціями - 107666,50 грн.) (т. 1 а.с. 32);

Не погодившись із прийнятими податковими повідомленнями-рішеннями позивач оскаржив їх в адміністративному порядку. Рішенням ДФС України від 25.10.2017 24139/6/99-99-11-01-01-25 про результати розгляду скарги від 19.08.2017, скаргу задоволено частково; скасовано податкове повідомлення-рішення від 04.08.2017 0007061404 в частині донарахувань по операціях за 2016 рік щодо яких підтверджено здійснення оплати скаржником грошовими коштами на користь контрагента та не встановлено наявності дебіторської заборгованості за 2016 рік і у відповідній частині штрафні санкції, а в іншій частині зазначене податкове повідомлення-рішення та податкове повідомлення-рішення від 04.08.2017 0007071404 залишено без змін (т. 1 а.с. 38-45).

На підставі наведеного, ГУ ДФС у Волинській області 17.11.2017 прийнято нове податкове повідомлення-рішення 0011192200, яким позивачу визначено грошове зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств в загальному розмірі 290700,00 грн. (за податковими зобов`язаннями - 193800,00 грн. та за штрафними санкціями - 96900,00 грн.) (т. 1 а.с. 86).

Позивач вважаючи спірні податкові повідомлення-рішення протиправним, звернулася до суду з даним позовом.

При вирішенні питання щодо правильності застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права до спірних правовідносин, Суд виходить з наступного.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює Податковим кодексом України (далі - ПК України у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).

Згідно з п/п. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами. За змістом п. 22.1. ст. 22 ПК України, об`єктом оподаткування можуть бути майно, товари, дохід (прибуток) або його частина, обороти з реалізації товарів (робіт, послуг), операції з постачання товарів (робіт, послуг) та інші об`єкти, визначені податковим законодавством, з наявністю яких податкове законодавство пов`язує виникнення у платника податкового обов`язку.

Приписами п/п. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14 ПК України визначено, що податковим кредитом є сума, на яку платник ПДВ має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Відповідно до п. 44.1 ст. 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Відповідно до п/п 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України об`єктом оподаткування податком на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

Відповідно до ст. 135 ПК України базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.

Згідно з п. 138.2 ст. 138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Відповідно до п/п. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 ПК України визначено, що не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Згідно з п. 185.1. ст. 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

Положеннями п. 186.1. ст. 186 ПК України передбачено, що місцем постачання товарів є: а) фактичне місцезнаходження товарів на момент їх постачання (крім випадків, передбачених у підпунктах б і в цього пункту); б) місце, де товари перебувають на час початку їх перевезення або пересилання, у разі якщо товари перевозяться або пересилаються продавцем, покупцем чи третьою особою; в) місце, де провадиться складання, монтаж чи встановлення, у разі якщо товари складаються, монтуються або встановлюються (з випробуванням чи без нього) продавцем або від його імені.

Згідно з п. 198.1 ст. 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Пунктом 198.3 ст. 198 ПК України передбачено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Пунктом 198.6 ст. 198 ПК України визначено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу).

За змістом наведених норм, право платника податків на збільшення податкового кредиту обумовлено юридичним складом, до якого входять такі юридичні факти, як придбання платником податку у інших платників цього податку товарів (послуг), призначених для використання в оподатковуваних операціях, що відповідають цілям господарської діяльності платника податку; підтвердження податковою накладною, виписаною постачальником - платником податку, митною декларацією (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 ПК України) суми нарахованого (сплаченого) податку в ціні придбання товару (послуг).

Відповідно до ч. 1 ст. 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції (частина 2 цієї статті).

Таким чином, будь-які документи (у тому числі, договори, акти, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.

В контексті викладених норм права судами попередніх інстанцій встановлено, що ТОВ Агро Фонд у серпні 2016 року перебувало у господарських відносинах з ТОВ Перспектива сучасності по придбанню пшениці в кількості 340 т на загальну суму 1292000,00 грн., в тому числі ПДВ - 215333,33 грн.

Суди зазначили, що вказані операції здійснювались на підставі договору поставки 19/08/2016-1 від 19.08.2016, укладеного між ТОВ Агро Фонд та ТОВ Перспектива сучасності . Відповідно до умов даного договору постачальник зобов`язується в порядку та на умовах договору поставити продукцію сільськогосподарського призначення, а покупець зобов`язується в порядку та на умах договору прийняти і оплатити таку продукцію. Продукція відвантажується на адресу покупця по цінах визначених у рахунку-фактурі або видатковій накладній. Розрахунки здійснюються безготівково, шляхом перерахування коштів на розрахунковий рахунок постачальника. Оплата може здійснюватися як шляхом передоплати так і по факту отримання продукції. Поставка здійснюється на наступних умовах: завантаження продукції здійснюється силами та за рахунок постачальника; доставка продукції здійснюється транспортом за рахунок покупця; розвантаження здійснюється силами та за рахунок покупця.

На підтвердження виконання умов договору 19/08/2016-1 від 19.08.2016 позивачем, в ході проведення перевірки були надані наступні документи: податкові накладні від 25.08.2016 39, від 24.08.2016 38, від 23.08.2016 37, від 22.08.2016 36; видаткові накладні від 24.08.2016 53, від 23.08.2016 52, від 22.08.2016 51, від 25.08.2016 54, які скріплені печатками та підписані сторонами.

Оплата за придбаний товар проведена у повному обсязі, про що було надано платіжне доручення від 08.09.2016 3951.

Транспортування товару здійснювалося власними силами ТОВ Агро Фонд відповідно до товарно-транспортних накладних від 25.08.2016 25/08/6/25, від 24.08.2016 24/08/6/8, 24/08/6/9, 24/08/6/10, від 23.08.2016 23/08/6/21, 23/08/6/22, 23/08/6/23, від 22.08.2016 22/08/6/26, 22/08/6/27, 22/08/6/28, від 24.08.2016 24/08/6/11, 24/08/6/12, 24/08/6/13, 24/08/6/14, 24/08/6/15, 24/08/6/16. ПДВ в сумі 215333,33 грн. в повній мірі включено позивачем до складу податкового кредиту в податковій декларації за серпень 2016 року. Також вказані взаємовідносини, відображені ТОВ Агро Фонд у складі витрат у Звіті про фінансові результати, що вплинуло на визначення фінансового результату до оподаткування з податку на прибуток.

Відтак, за висновками судів попередніх інстанцій господарська операція по придбанню товару позивачем у контрагента ТОВ Перспектива сучасності підтверджена первинними документами бухгалтерського та податкового обліку, які оформлені належним чином.

Однак, суди зазначили, що вироком Центрального районного суду м. Миколаєва від 15.05.2017 у справі 490/3232/17 (т. 1 а.с. 100-102) за провадженням н/п 1-кп/490/612/2017 затверджено угоду від 31.03.2017 про визнання винуватості, укладену між прокурором відділу нагляду за додержанням законів органами фіскальної служби управління нагляду у кримінальному провадженні прокуратури Волинської області молодшим радником юстиції Ліпко О.П. та обвинуваченим ОСОБА_1 у кримінальному проваджені 332017030000000024 за обвинуваченням ОСОБА_1 у вчиненні кримінальних правопорушень, передбачених частиною 2 статті 205, частинами 3, 4 статті 358 КК України; визнано винним ОСОБА_1 у вчиненні кримінальних правопорушень, передбачених, передбачених частиною 2 статті 205, частинами 3, 4 статті 358 КК України і призначено йому покарання: за частиною другою статті 205 КК України у виді штрафу в розмірі 4000 неоподаткованих мінімумів доходів громадян, що становить 68000, 00 грн.; за частиною 3 статті 358 КК України у виді позбавлення волі строком на 2 роки 6 місяців; за частиною 4 статті 358 КК України у вигляді штрафу в розмірі 50 неоподаткованих мінімумів доходів громадян, що становить 850,00 грн.

Суди зазначили, що з тексту вироку слідує, що згідно обвинувального акту ОСОБА_1 в травні 2016 року, усвідомлюючи протиправний характер своїх дій, перебуваючи в м. Миколаїв на вул. Садовій, вступив в змову з невстановленими досудовим розслідуванням особами та погодився на їх пропозицію за грошову винагороду в розмірі 1500,00 грн. на місяць. перереєструвати на своє ім`я підприємство (юридичну особу), а саме: ТОВ Перспектива сучасності . При цьому, ОСОБА_1 не мав жодного наміру та можливості здійснювати фактичне керівництво підприємством, оскільки не мав на це спеціальних знань чи навичок, а також необхідних для здійснення підприємницької діяльності капіталовкладень.

Крім цього, ОСОБА_1 після проведення перереєстрації жодних документів бухгалтерського обліку, звітності та інших документів, що пов`язані з господарською діяльністю ТОВ Перспектива сучасності не готував та не підписував, де знаходилась печатка підприємства йому не відомо, банківськими рахунками він не розпоряджався. За таких обставин, у невстановлених досудовим розслідуванням осіб перебувала печатка ТОВ Перспектива сучасності , що надало можливість вказаним особам здійснювати незаконну діяльність, що полягала в наданні послуг по незаконному формуванні податкового кредиту суб`єктами господарювання реального сектору економіки. Використання реквізитів ТОВ Перспектива сучасності містять ознаки завдання збитків бюджету в сумі 2 012 185,52 грн. від неналежного виконання податкового обов`язку, передбаченого статтею 36 ПК України щодо обчислення, декларування та сплати податків, внаслідок оформлення та відображення в податковому обліку підприємствами, в тому числі і ТОВ Агро Фонд в період липня - жовтня 2016 року документів з недостовірною інформацією по взаємовідносинах з ТОВ Перспектива сучасності .

Таким чином, своїми умисними діями ОСОБА_1 , вчинив фіктивне підприємництво, тобто придбання суб`єкта підприємницької діяльності (юридичної особи) ТОВ Перспектива сучасності з метою прикриття незаконної діяльності, що заподіяло велику матеріальну шкоду державі, а також вчинив за попередньою змовою групою осіб підроблення офіційних документів, які видаються підприємством та надають права з метою їх використання підроблювачем та іншими особами, а також використання завідомо підроблених документів, чим скоїв злочини, передбачені частиною 2 статті 205, частинами 3, 4 статті 358 КК України.

При цьому, суди наголосили, що як слідує з матеріалів справи, господарська операція по придбанню товару позивачем у контрагента мала місце в серпні 2016 року, саме в період, охоплений вироком Центрального районного суду м. Миколаєва від 15.05.2017. Вказаним вироком суду встановлено фіктивність підприємства контрагента позивача, а також підроблення офіційних документів, які видаються підприємством, а тому статус фіктивного підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю, у зв`язку з чим господарські операції таких підприємств не можуть бути легалізовані навіть за формального підтвердження документами бухгалтерського обліку.

Надаючи оцінку таким доводам, колегія суддів звертає увагу, що Велика Палата Верховного Суду у постанові від 07.07.2022 у справі 160/3364/19 відступила від висновку Верховного Суд України, викладеного у постанові від 01.12.2015 у справі 826/15034/14 ( 21-3788а15), згідно з яким, статус фіктивного, нелегального підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю, у зв`язку із чим господарські операції таких підприємств не можуть бути легалізовані навіть за формального підтвердження документами бухгалтерського обліку. При цьому Верховний Суд України надав правову оцінку встановленим судами попередніх інстанцій обставинам справи щодо наявності вироку місцевого суду, яким особу було визнано винною у вчиненні кримінальних правопорушень, передбачених частиною п`ятою статті 27, частинами 1, 2 статті 205 КК України, як пособника у вчиненні фіктивного підприємництва - створення контрагента платника податків з метою прикриття незаконної діяльності.

Велика Палата Верховного Суду зазначила, що суб`єкт господарювання з ознаками фіктивності є правосуб`єктним, незважаючи на дефекти при його створенні чи мету діяльності, а це суперечить висновкам Верховного Суду України про те, що господарські операції таких підприємств не можуть бути легалізовані навіть за формального підтвердження документами бухгалтерського обліку .

У цій постанові, Велика Палата підтвердила вже сформовану Верховним Судом правову позицію, яка зводиться до того, що визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів , які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Саме по собі: лише наявність вироку щодо контрагента платника податків; лише факт порушення кримінального провадження відносно контрагента та отримання під час таких свідчень особи щодо не прийняття участі у створенні і діяльності підприємства; лише податкова інформація щодо контрагентів по ланцюгу постачання; лише незначні помилки в оформленні первинних документів (окремо) - не є самостійними та достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас, у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність таких документів чи обставин можуть свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.

Велика Палата Верховного Суду у цій же постанові також зробила висновок, що платник податків не може бути обмежений у використанні первинного документа для цілей податкового обліку в тому разі, якщо безпосередньо він не вносив до такого документа неправдиві (недостовірні) відомості. Всі негативні наслідки, пов`язані з недостовірністю даних, зазначених у первинному документі, мають покладатися виключно на ту особу, яка їх внесла. Якщо іншою особою були внесені до документа відомості щодо учасника господарської операції, який має дефекти правового статусу, то добросовісний платник податків, який скористався відповідним документом для підтвердження даних свого податкового обліку, не може зазнавати жодних негативних наслідків у тому разі, якщо інші обставини, зазначені в первинному документі, зокрема рух відповідних активів, мали місце. При цьому має враховуватися реальна можливість платника податків пересвідчитися у тому, чи були достовірними відомості, що внесені до первинного документа його контрагентом.

Також, Велика Палата Верховного Суду виснувала, що вирок щодо посадової особи контрагента за статтею 205 КК України, а також ухвала про звільнення особи від кримінальної відповідальності за цією статтею КК України у зв`язку із закінченням строків давності не можуть створювати преюдицію для адміністративного суду, якщо тільки суд кримінальної юрисдикції не встановив конкретні обставини щодо дій чи бездіяльності позивача . Такі вирок чи ухвала суду за результатами розгляду кримінального провадження мають оцінюватися адміністративним судом разом з наданими первинними документами та обставинами щодо наявності первинних документів , правильності їх оформлення, можливості виконання (здійснення) спірних господарських операцій, їх зв`язку з господарською діяльністю позивача та можливого використання придбаного товару (робіт, послуг) у подальшій діяльності.

Разом з тим, колегія суддів касаційної інстанції звертає увагу, що суди попередніх інстанцій, відмовляючи в задоволенні позову, лише обмежились посиланням на вирок відносно контрагента позивача, проте не встановили, чи містить вирок посилання на конкретні обставини щодо дій чи бездіяльності позивача, тоді як вирок чи ухвала суду за результатами розгляду кримінального провадження мають оцінюватися адміністративним судом разом з наданими первинними документами та обставинами щодо наявності первинних документів, правильності їх оформлення, можливості виконання (здійснення) спірних господарських операцій, їх зв`язку з господарською діяльністю позивача та можливого використання придбаного товару (робіт, послуг) у подальшій діяльності.

Більш того, Суд звертає увагу на те, що в матеріалах справи відсутні первинні документи, на які посилаються суди попередніх інстанцій у своїх судових рішеннях та які були надані позивачем відповідачу під час перевірки, зокрема, відсутній договір 19/08/2016-1 від 19.08.2016, податкові накладні від 25.08.2016 39, від 24.08.2016 38, від 23.08.2016 37, від 22.08.2016 36; видаткові накладні від 24.08.2016 53, від 23.08.2016 52, від 22.08.2016 51, від 25.08.2016 54, платіжні доручення від 08.09.2016 3951, товарно-транспортні накладні від 25.08.2016 25/08/6/25, від 24.08.2016 24/08/6/8, 24/08/6/9, 24/08/6/10, від 23.08.2016 23/08/6/21, 23/08/6/22, 23/08/6/23, від 22.08.2016 22/08/6/26, 22/08/6/27, 22/08/6/28, від 24.08.2016 24/08/6/11, 24/08/6/12, 24/08/6/13, 24/08/6/14, 24/08/6/15, 24/08/6/16.

За таких обставин, касаційний суд, розглядаючи касаційну скаргу позивача, вважає висновки судів першої та апеляційної інстанцій передчасними, та такими, що зроблені без повного з`ясування обставин, що мають значення для вирішення справи, а оцінка наявних у матеріалах справи доказів здійснена без дотримання положень статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України, а відтак такі судові рішення не є такими, що відповідають вимогам законності та обґрунтованості, що встановлені статтею 242 Кодексу адміністративного судочинства України.

Не встановлення та ненадання правової оцінки обставинам, які мають суттєве значення у справі, свідчить про недотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при розгляді справи.

Як встановлено частиною 1 статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України в чинній редакції, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Згідно з частиною 4 статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України на суд покладається обов`язок вживати визначених законом заходів, необхідних для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.

За правилами статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права. Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Відповідно до частини четвертої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України справа направляється до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду або на новий розгляд, якщо порушення допущені тільки цим судом. В усіх інших випадках справа направляється до суду першої інстанції.

Верховний Суд вважає, що вище встановлені порушення, допущені як судом апеляційної, так і судом першої інстанцій, відтак справа підлягає направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з`ясувати всі фактичні обставини справи з перевіркою їх належними та допустимими доказами та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.

Відповідно до частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

Отже Суд приходить до висновку, що суди першої та апеляційної інстанцій допустили порушення норм матеріального та процесуального права, не встановив фактичні обставини, що мають значення для справи, що є підставою для частково задоволення касаційної скарги та направлення справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 350, 353, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю Агро Фонд задовольнити частково.

Рішення Волинського окружного адміністративного суду від 11.01.2018 та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 10.05.2018 у справі 803/1573/17 скасувати.

Справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.

Головуючий суддя І.А. Васильєва

Cудді В.П. Юрченко

В.В. Хохуляк