Постанова in case no. 320/18586/25

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

06 серпня 2026 року

м. Київ

справа 320/18586/25

адміністративне провадження К/990/21296/26

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

Судді-доповідача: Желтобрюх І.Л.,

суддів: Білоуса О.В., Шишова О.О.,

розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на рішення Київського окружного адміністративного суду від 19 січня 2026 року (суддя: Шевченко А.В.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 08 квітня 2026 року (судді: Чуприна О.В., Златін С.В., Говорун О.В.) у справі за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

в с т а н о в и в :

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі- позивач) звернувся до суду з адміністративним позовом до Головного управління Державної податкової служби у м.Києві (далі- відповідач, ГУ ДПС у м. Києві) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 09.10.2024 року 1136770707 та 1136780707.

Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 19 січня 2026 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 08 квітня 2026 року, у задоволенні позову було відмовлено.

Не погодившись з висновками судів першої та апеляційної інстанцій позивач подав касаційну скаргу, в якій просить скасувати прийняті судами рішення й ухвалити нове, яким позов задовольнити в повному обсязі.

На обґрунтування вимог касаційної скарги зазначає, що суди попередніх інстанцій при ухваленні оскаржуваних рішень допустили неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права. Так, скаржник наголошує, що фактична перевірка була призначена за відсутності належних правових та фактичних підстав, оскільки контролюючим органом не було доведено предметності та законності звернення громадянки ОСОБА_2 , яке стало приводом для видання наказу. Суди також не дослідили зміст цього звернення на предмет наявності конкретної інформації про порушення вимог податкового законодавства саме ФОП ОСОБА_1 , що суперечить сталій практиці Верховного Суду.

Крім того, позивач вказує на порушення процедури допуску до перевірки та вручення наказу, оскільки копія наказу та направлення були надані продавцю ОСОБА_3 , статус якої як особи, уповноваженої представляти інтереси ФОП ОСОБА_1 у відносинах із контролюючими органами, не був належним чином перевірений судами. Позивач наполягає, що проста присутність особи в магазині не наділяє її автоматично повноваженнями на отримання розпорядчих документів від податкового органу.

Окрему увагу в касаційній скарзі приділено тому, що контролюючий орган вийшов за межі предмета фактичної перевірки, здійснюючи контроль ведення обліку товарних запасів. Позивач доводить, що облік товарних запасів є категорією бухгалтерського обліку, а перевірка первинних документів, що підтверджують походження товарів (накладних, ТТН тощо), за своєю правовою природою належить до предмета документальних перевірок, а не фактичних. Витребування та дослідження таких документів під час фактичної перевірки, на думку скаржника, суперечить принципу правової визначеності та встановленим межам податкового контролю.

Підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі скаржником зазначено пункт 1 частини четвертої статті 328 КАС України, тобто застосування судами норм матеріального права при вирішенні цієї справи без урахування висновків щодо застосування норм права у подібних правовідносинах, викладених у постановах Верховного Суду, а саме: від 08.09.2021 у справі 816/228/17, від 05.04.2024 у справі 300/2789/22, від 13.11.2024 у справі 320/38193/23, від 06.05.2025 у справі 460/12099/23, від 23.04.2020 у справі 813/1790/18, від 20.10.2020 у справі 816/4605/15, від 05.03.2019 у справі 820/4893/18, від 09/09/2025 у справі 600/5677/24-а, від 26.03.2024 у справі 420/9909/23, від 20.11.2018 у справі 820/6001/16, від 10.04.2025 у справі 580/1158/23, від 06.02.2020 у справі 807/1556/17, від 13.02.2019 у справі 820/817/17, від 18.04.208 у справі 805/329/17-а, від 31.01.2018 у справі 804/5957/16, від 21.01.2021 у справі 813/2519/17, а також від 08.09.2020 у справі 640/21536/19.

У розрізі наведеної вище підстави скаржник наголошує, що суди попередніх інстанцій проігнорували наведену вище сталу практику Верховного Суду щодо обов`язковості деталізації фактичних підстав перевірки в наказі, необхідності перевірки законності звернення споживача та обмежень предмета фактичної перевірки, що призвело до помилкового висновку про законність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

У відзиві на касаційну скаргу відповідач просить залишити її без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій - без змін, наполягаючи на тому, що суди першої та апеляційної інстанцій дійшли правильного та обґрунтованого висновку про законність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, оскільки вони ґрунтуються на всебічному та повному дослідженні обставин справи.

Податковий орган наголошує на законності призначення та проведення фактичної перевірки на підставі підпунктів 80.2.2 та 80.2.3 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України (далі - ПК України). Контролюючий орган стверджує, що володів необхідною інформацією про можливі порушення ФОП ОСОБА_1 порядку проведення розрахунків, яка була отримана в установленому законом порядку через звернення громадянки ОСОБА_2 до контакт-центру ДПС. При цьому ГУ ДПС посилається на актуальну практику Верховного Суду, згідно з якою зазначення у наказі лише нумераційного позначення підпункту статті 80 ПК України є мінімально допустимим і достатнім обсягом інформації, що не призводить до незаконності наказу чи неоднозначного його трактування.

Стосовно доводів позивача про порушення процедури допуску, відповідач зазначає, що копія наказу та направлення були вручені продавцю ОСОБА_3 , яка на момент прибуття інспекторів фактично здійснювала розрахункові операції, що узгоджується із вимогами податкового законодавства.

Щодо суті виявлених порушень, відповідач підкреслює, що факт непроведення розрахункової операції через програмний РРО та невидачі фіскального чека під час контрольної закупки на суму 1 299 грн був зафіксований належним чином та не був спростований позивачем, так само як і факт невиконання позивачем безумовного обов`язку щодо ведення обліку товарних запасів та надання документів про їх походження до перевірки. Також відповідач відкидає твердження позивача про вихід за межі предмета перевірки, наполягаючи, що контроль за обліком товарів є невід`ємною складовою перевірки порядку здійснення розрахункових операцій.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши доводи касаційної скарги, матеріали справи, судові рішення, колегія суддів Верховного Суду дійшла висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на таке.

Судами попередніх інстанцій було встановлено, що ОСОБА_1 перебуває на обліку як фізична особа-підприємець у ГУ ДПС у м. Києві, основним видом діяльності якого за КВЕД є 47.71 "Роздрібна торгівля комп`ютерами, периферійним устаткуванням і програмним забезпеченням у спеціалізованих магазинах".

Головним управлінням Державної податкової служби у Вінницькій області (далі- ГУ ДПС у Вінницькій області), керуючись підпунктом 80.2.2, 80.2.3 пункту 80.2. статті 80 глави 8 розділу ІІ, пункту 69.27 підрозділу 10 "Інші перехідні положення" ПК України прийнято наказ від 16.08.2024 за 4183к "Про проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 ".

Згідно з розпорядчою частиною вказаного акта, контролюючим органом прийнято рішення про проведення фактичної перевірки діяльності ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) за місцем здійснення ним господарської діяльності у магазині ІНФОРМАЦІЯ_1 , розташованому за адресою: м. Вінниця, вул. Миколи Оводова, 51 (ТЦ Sky Park ). Тривалість контрольного заходу була визначена терміном 10 діб, починаючи з 20 серпня 2024 року, за період діяльності суб`єкта господарювання з 08 серпня 2024 року по дату закінчення перевірки. Метою проведення перевірки визначено комплексний контроль, спрямований на упередження порушень законодавства з питань порядку проведення розрахункових та касових операцій, ведення належного обліку товарних запасів, перевірку наявності необхідних свідоцтв та ліцензій (зокрема, у сфері обігу підакцизних товарів), а також дотримання роботодавцем норм трудового права щодо оформлення відносин з найманими працівниками та вимог законодавства щодо державної дисципліни цін і граничних рівнів торговельної націнки.

На виконання зазначеного наказу 16 серпня 2024 року податковим органом було оформлено направлення на перевірку 5453 та 5454. Зміст цих направлень повною мірою кореспондував визначеній у наказі меті, охоплюючи перевірку дотримання платником податків установленого порядку здійснення розрахунків, ведення касових операцій та обліку товарів, а також підтвердження легітимності трудових відносин і дотримання цінової політики, встановленої державою.

Безпосередньо 22 серпня 2024 року об 11 год. 55 хв. посадовими особами Головного управління ДПС у Вінницькій області було розпочато фактичну перевірку магазину ІНФОРМАЦІЯ_1 , розташованого за адресою: м. Вінниця, вул. Миколи Оводова, 51 (ТЦ Sky Park ), у якому здійснює господарську діяльність ФОП ОСОБА_1 (податковий номер НОМЕР_1 ).

Під час процедури допуску до перевірки головними державними інспекторами ОСОБА_4 та Олегом Черватюком було пред`явлено наказ 4183к від 16.08.2024 та направлення на перевірку 5453, 5454 від 16.08.2024 особі, яка на момент прибуття інспекторів фактично здійснювала розрахункові операції - продавцю ОСОБА_3 . Оскільки вказана особа після ознайомлення з документами відмовилася розписатися у направленнях на перевірку, посадовими особами контролюючого органу було складено відповідний акт відмови від підпису 1457/02-32-07-05.

Судами також встановлено, що проведенню фактичної перевірки передувало здійснення контрольно-розрахункової операції з придбання товару Доп. батереї Baseus Bipow Overseas 15 W 20000mAh White на суму 1 299,00 грн із розрахунком у готівковій формі. Попри те, що розрахункову операцію було проведено через програмний реєстратор розрахункових операцій (ПРРО), податковий орган констатував порушення порядку її оформлення, оскільки у наданому розрахунковому документі був відсутній фіскальний номер, а сама операція не була відображена в Системі обліку даних реєстраторів розрахункових операцій (СОД РРО), що свідчить про невиконання вимог щодо фіскалізації. Крім того, перевіркою зафіксовано порушення під час процедури повернення придбаного товару, що відбулося 21.08.2024 о 16:00. Встановлено, що вказана операція взагалі не була проведена через ПРРО, а відповідний розрахунковий документ встановленого зразка та змісту не створювався та покупцеві не видавався.

За сукупністю встановлених обставин контролюючий орган дійшов обґрунтованого висновку про те, що в магазині ІНФОРМАЦІЯ_1 здійснюється реалізація товарів без належного застосування ПРРО та без видачі фіскальних розрахункових документів, що є прямим порушенням вимог пунктів 1 та 2 статті 3 Закону України 265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (далі - Закон 265/95-ВР).

За результатами проведеної фактичної перевірки, посадовими особами Головного управління ДПС у Вінницькій області 22 серпня 2024 року було складено акт 101081/26/15/07/3867009298, у якому зафіксовано низку порушень позивачем вимог чинного законодавства, а саме:

пунктів 1, 2, пункту 12 статті 3 Закону 265/95-ВР що виявилося у проведенні розрахункових операцій у готівковій формі без застосування належним чином зареєстрованого РРО або ПРРО, без створення та видачі у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій на загальну суму 1 299,00 гривень;

пункту 85.2 статті 85 ПК України, внаслідок ненадання платником податків документів, що підтверджують облік та походження товарних запасів, які на момент перевірки фізично знаходилися у місці їх реалізації на загальну суму 1 699 562,00 гривень;

статей 21, 24 Кодексу законів про працю, а саме: допуск до роботи найманого працівника (продавця ОСОБА_3 ) без оформлення трудового договору.

На підставі висновків, викладених у вказаному акті перевірки, ГУ ДПС у м. Києві 09 жовтня 2024 року було прийнято наступні податкові повідомлення-рішення:

1) 1136770707 яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції у загальній сумі 1 702 809,50 гривень за порушення порядку проведення розрахунків та ведення обліку товарних запасів на підставі пункту 1, пункту 2, пункту 12 статті 3 Закону 265/95-ВР;

2) 1136780707 про застосування штрафних (фінансових) санкцій на суму 1 020,00 гривень за ненадання документів, пов`язаних із предметом перевірки на підставі пункту 85.2 статті 85 ПК України.

Вважаючи зазначені податкові повідомлення-рішення протиправними та такими, що прийняті з порушенням процедури та за відсутності належних фактичних підстав, ФОП ОСОБА_1 звернувся до суду з позовом про їх скасування.

Відмовляючи у задоволенні позовних вимог суди попередніх інстанцій дійшли висновку про законність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, оскільки фактична перевірка була призначена за наявності належних правових підстав (пп. 80.2.2, 80.2.3 ст. 80 ПК України), зумовлених отриманням у встановленому порядку інформації про порушення ФОП ОСОБА_1 порядку проведення розрахунків. При цьому відсутність детальної конкретизації обставин порушення безпосередньо в тексті наказу не визнана судами істотним дефектом розпорядчого акта, оскільки він містить усі необхідні реквізити та посилання на норми закону для ідентифікації об`єкта контролю.

Щодо суті виявлених порушень суди вказали на те, що матеріалами справи підтверджено факт проведення розрахункової операції без фіскалізації через програмний РРО та невидачі чека встановленого зразка, що є прямим порушенням пунктів 1 та 2 статті 3 Закону 265/95-ВР. Аргументи позивача щодо здійснення закупки за власні кошти посадових осіб були відхилені як такі, що не спростовують встановлених порушень, оскільки норми податкового законодавства не визначають виключного джерела коштів для здійснення контрольної розрахункової операції. Також суди визнали безпідставними твердження про вихід за межі предмета перевірки, оскільки контроль за обліком товарів є невід`ємною складовою перевірки порядку здійснення розрахунків.

Правомірність застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій за неведення обліку товарних запасів у сумі 1 699 562,00 грн була констатована судами попередніх інстанцій з огляду на те, що позивачем ані під час здійснення контрольного заходу, ані протягом усього судового розгляду справи не було пред`явлено Форму обліку товарних запасів та первинні документи, які б підтверджували оприбуткування товару за місцем його реалізації.

Перевіряючи в межах доводів касаційної скарги правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права на підставі встановлених ними фактичних обставин справи, колегія суддів КАС ВС виходить з наступного.

Згідно з частиною другою статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до пункту 61.1 статті 61 ПК України податковий контроль - це система заходів, що вживаються контролюючими органами з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Згідно пункту 75.1 статті 75 цього Кодексу контролюючі органи мають право проводити, зокрема, фактичні перевірки. Фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) (пп. 75.1.3 п. 75.1 статті 75 цього Кодексу).

Пунктом 80.1 статті 80 ПК України встановлено, що фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з передбачених підстав, зокрема:

у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів (підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України);

письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, у тому числі незабезпечення можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, касових операцій, патентування або ліцензування (підпункт 80.2.3 пункту 80.2 статті 80 ПК України).

Механізм опрацювання такої інформації всередині податкової служби регламентовано Методичними рекомендаціями 470 від 04.09.2020. Відповідно до підпункту 1.2.2 пункту 1.2 розділу І вказаних Рекомендацій, отримані з зовнішніх джерел відомості (звернення громадян, дані контакт-центрів, чат-ботів тощо) є підставою для підготовки структурним підрозділом доповідної записки з обґрунтованими пропозиціями щодо необхідності проведення перевірки.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що фактичною підставою для призначення перевірки фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 слугувала інформація, зафіксована у доповідній записці Управління податкового аудиту ГУ ДПС у Вінницькій області 3406/02-32-07-05 від 16 серпня 2024 року. Зі змісту вказаного документа вбачається, що до контролюючого органу в установленому законом порядку через контакт-центр ДПС надійшло звернення ОСОБА_2 від 14 серпня 2024 року (реєстраційний номер Ж/135959/33T3), у якому повідомлялося про ймовірні порушення порядку проведення розрахунків у діяльності ФОП ОСОБА_1 (магазин ІНФОРМАЦІЯ_1 , м. Вінниця, вул. Миколи Оводова, 51 , ТЦ Sky Park ).

На підтвердження цих обставин до матеріалів справи долучено реєстраційно-контрольну картку, яка відображає зміст вказаного звернення. У ньому заявниця просила перевірити діяльність суб`єкта господарювання з огляду на видачу чеків, які не містять чітких реквізитів, та неможливість перевірки QR-коду на офіційному сайті ДПС .

Надаючи оцінку правомірності призначення фактичної перевірки позивача, а також обґрунтованості висновків судів попередніх інстанцій у відповідній частині, Верховний Суд виходить із наступного.

Поєднання визначених пунктом 80.2 статті 80 ПК України підстав як передумов проведення фактичної перевірки слугувало предметом дослідження Верховного Суду у постанові від 31.07.2024 у справі 2040/7330/18, в якій Судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів КАС ВС звернула увагу на наступне.

Правове формулювання пункту 80.2 статті 80 ПК України, контекст якої передбачає (встановлює) можливість проведення перевірки, як за наявності виключно (хоча б) однієї підстави, указаної в цій нормі, так і за наявності одночасно декількох таких підстав у їх сукупності, що є мірою достатності для виникнення у контролюючого органу права на призначення перевірки. Водночас запроваджене законодавцем правове регулювання у цій нормі зумовлює і певні особливості її застосування контролюючим органом, оскільки абзацом третім пункту 81.1 статті 81 ПК України закріплені обов`язкові вимоги до змісту наказу про призначення перевірки, зокрема, необхідність відображення у ньому підстави для її проведення, визначеної цим Кодексом

При цьому Судом наголошено, що у спорах цієї категорії перевірці підлягають як питання наявності обґрунтованих підстав для призначення перевірки так і дотримання контролюючим органом вимог абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України під час оформлення рішення про призначення перевірки у формі наказу, їх узгодженість між собою. У випадку наявності обґрунтованих підстав для призначення фактичної перевірки, не можна вважати протиправним наказ про її призначення, у якому наявне покликання на вимоги підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, але не розкрито зміст наявної/отриманої інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування про можливі порушення податкового законодавства, не конкретизовано норми права, які, ймовірно, порушив платник, із зазначенням доказів такого порушення. Покликання у наказі на підпункт 80.2.2 пункт 80.2 статті 80 ПК України, що утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Тому такий наказ не можна вважати протиправним.

Отже, якщо правовою підставою для проведення перевірки є відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України, якій містить лише одну фактичну підставу для цього, то зазначення у наказі лише цього підпункту без розкриття його змісту та деталізації обставин не є істотним недоліком наказу, який давав би підстави вважати його протиправним.

До того ж, судова палата зазначила, що застосовними у спорах цієї категорії також є висновки Великої Палати Верховного Суду від 08 вересня 2021 року у справі 816/228/17, які відображені у низці постанов Верховного Суду, відповідно до яких неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. Підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.

Надаючи оцінку правомірності призначення та проведення фактичної перевірки позивача, колегія суддів виходить із того, що судами попередніх інстанцій на підставі аналізу змісту наказу ГУ ДПС у Вінницькій області від 16 серпня 2024 року 4183к встановлено: у зазначеному розпорядчому акті контролюючим органом було чітко відображено як правову, так і фактичну підстави для проведення контрольного заходу.

Правовою основою для перевірки слугували підпункти 80.2.2 та 80.2.3 пункту 80.2 статті 80 ПК України, тоді як фактичне підґрунтя, зафіксоване безпосередньо у змісті наказу, базувалося на інформації щодо можливих порушень порядку проведення розрахунків у магазині ІНФОРМАЦІЯ_1 , отриманій через контакт-центр ДПС від громадянки ОСОБА_2 (вх. ДПС Ж/135959/33T3 від 14 серпня 2024 року).

Застосовуючи релевантну практику Верховного Суду до обставин цієї справи, колегія суддів Касаційного адміністративного суду погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про те, що перевірка ФОП ОСОБА_1 була ініційована за наявності належних правових та фактичних підстав.

При цьому Верховний Суд підкреслює, що посилання у наказі на підпункти 80.2.2 та 80.2.3 пункту 80.2 статті 80 ПК України та на наявність доповідної записки Управління податкового аудиту та звернення споживача, є мінімально допустимим і достатнім обсягом інформації для ідентифікації підстав перевірки. Відтак, відсутність у тексті самого наказу деталізованого опису скарги чи конкретних фактів порушень не є істотним недоліком розпорядчого акта та не породжує його неоднозначного трактування. Контролюючий орган на стадії призначення перевірки не зобов`язаний розкривати повний зміст наявної інформації, оскільки саме метою фактичної перевірки і є верифікація отриманих даних шляхом безпосереднього податкового контролю та подальший аналіз цієї інформації.

Оцінюючи доводи скаржника щодо порушення процедури допуску до перевірки, колегія суддів зазначає, що вручення копії наказу та направлень продавцю ОСОБА_3 повністю відповідає приписам пункту 80.2 статті 80 ПК України, оскільки вказана особа на момент прибуття інспекторів фактично здійснювала розрахункові операції у магазині, тому вона в силу закону наділена статусом особи, уповноваженої на отримання документів та допуск до перевірки. Акт про відмову вказаної особи від підпису у направленнях ( 1457/02-32-07-05 від 22 серпня 2024 року) лише підтверджує дотримання інспекторами встановленої процедури пред`явлення документів перед початком контрольного заходу, але не спростовує правомірності вручення їй документів про проведення відповідної перевірки.

Стосовно тверджень позивача про штучне створення звернення фізичної особи з метою ініціювання перевірки, колегія суддів зауважує, що скаржником усупереч вимогам частини 1 статті 77 КАС України, не надано до суду жодних належних та допустимих доказів на підтвердження цієї обставини. Сама лише незгода платника податків із наявною у контролюючого органу інформацією не може свідчити про протиправність наказу .

Так само не заслуговують на увагу доводи позивача про вихід за межі фактичної перевірки контролюючим органом при перевірці документів, які підтверджують облік та походження товарів, наявних у місці продажу, адже встановлений законом порядок здійснення розрахункових операцій є комплексним поняттям, яке охоплює також і обов`язок суб`єкта господарювання забезпечувати документальне підтвердження походження товарів, що знаходяться у місці їх продажу. З огляду на це, перевірка дотримання вимог щодо обліку товарних запасів становить невід`ємну складову контролю за порядком здійснення розрахунків у межах фактичної перевірки, що свідчить про правомірність дій посадових осіб ДПС у цій частині.

За такого правового регулювання та обставин справи колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про те, що наказ ГУ ДПС у Вінницькій області від 16.08.2024 за 4183к містить усі необхідні відомості та реквізити, а також належне оформлення підстав для її проведення, що виключає протиправність призначення та проведення фактичної перевірки господарського об`єкта позивача.

При цьому Верховний Суд констатує, що суди попередніх інстанцій забезпечили повне та всебічне з`ясування обставин призначення контрольного заходу, правильно ідентифікували наявність як правових, так і фактичних підстав для його проведення, а, відтак, доводи касаційної скарги про незаконність перевірки та недопустимість її результатів є безпідставними.

Оцінюючи обґрунтованість висновків судів попередніх інстанцій в частині правомірності застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій за порушення порядку ведення обліку товарних запасів, колегія суддів виходить з наступного.

Згідно з пунктом 177.10 статті 177 ПК України фізичні особи - підприємці зобов`язані вести облік доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Облік доходів і витрат може вестися в паперовому та/або електронному вигляді, у тому числі через електронний кабінет.

Фізичні особи - підприємці, які застосовують реєстратори розрахункових операцій відповідно до Закону України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг зобов`язані вести облік доходів та витрат в паперовому та/або електронному вигляді.

Також пунктом 44.1 статті 44 ПК України визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Пунктом 12 статті 3 Закону 265/95-ВР встановлено, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані:

вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Таким чином, пункт 12 статті 3 Закону 265/95-ВР зобов`язує суб`єктів господарювання (як юридичних осіб, так і фізичних осіб-підприємців (за виключенням перелічених в абзаці 2 цієї норми осіб)) вести облік товарних запасів і у разі проведення перевірки надати документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження тих товарних запасів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Разом з тим, відповідальність за порушення вимог Закону 265/95-ВР унормована приписами розділу V цього Закону.

Так, стаття 20 Закону 265/95-ВР передбачає, що до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

На виконання норм статті 3 Закону 265/95-ВР, ПК України та підпункту 5 пункту 4 Положення про Міністерство фінансів України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 20 серпня 2014 року 375, Міністерством фінансів України видано наказ від 3 вересня 2021 року 496 (останній зареєстровано в Міністерстві юстиції України 2 листопада 2021 року за 1411/37033), яким затверджено Порядок ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку (далі - Порядок 496).

Відповідно до пункту 1 розділу І Порядку 496 він визначає правила ведення обліку товарних запасів та поширюється на фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку (далі - ФОП), які відповідно до Закону зобов`язані вести облік товарних запасів та здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку, та осіб, які фактично здійснюють продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об`єкті) такого ФОП.

Згідно з пунктом 1 розділу ІІ Порядку 496 облік товарних запасів здійснюється ФОП шляхом постійного внесення до Форми обліку інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід`ємною частиною такого обліку.

ФОП, яка здійснює діяльність у декількох місцях продажу (господарських об`єктах), веде облік товарних запасів також за кожним окремим місцем продажу (господарським об`єктом) на підставі первинних документів, які підтверджують отримання товарів такою ФОП або окремим місцем продажу (господарським об`єктом), та/або первинних документів на внутрішнє переміщення товарів між ФОП та його окремими місцями продажу (господарськими об`єктами). Первинні документи на внутрішнє переміщення товарів є невід`ємною частиною такого обліку.

За змістом пункту 2 розділу І Порядку 496 у цьому Порядку терміни вживаються в таких значеннях:

- документи, які підтверджують облік та походження товарів - Форма ведення обліку товарних запасів, визначена додатком до цього Порядку (далі - Форма обліку), та первинні документи;

- первинні документи - опис залишку товарів на початок обліку, накладні, транспортні документи, митні декларації, акти закупки, фіскальні чеки, товарні чеки, інші документи, що містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару (найменування суб`єкта господарювання, реєстраційний номер облікової картки платника податків (далі - РНОКПП) або код згідно з ЄДРПОУ суб`єкта господарювання, серія та номер паспорта / номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті), дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару.

Опис залишку товарів на початок обліку складається в довільній формі та має містити інформацію про: найменування товарів, наявних у такої ФОП на дату набуття ним обов`язку щодо ведення обліку товарних запасів, кількості таких товарів (із зазначенням одиниці виміру) та їх вартості, самостійно визначеної ФОП.

Згідно з пунктом 9 розділу ІІ порядку 496 заборонено продаж товарів, на які у місцях продажу таких товарів (господарських об`єктах) відсутні: первинні документи, записи про які внесено до Форми обліку; відповідні записи у Формі обліку про наявні первинні документи; первинні документи і записи у Формі обліку про такі первинні документи.

Відповідно до пункту 10 розділу ІІ порядку 496 форма обліку, первинні документи на товари мають зберігатись у місці продажу (господарському об`єкті) до моменту вибуття останньої одиниці товару, відображеної в таких первинних документах.

Такі документи щомісячно групуються в хронологічному порядку їх відображення у Формі обліку та/або підшиваються для подальшого зберігання разом із Формою обліку, в якій інформацію про такі документи відображено.

Пунктом 11 розділу ІІ Порядку 496 встановлено, що форма обліку, первинні документи, які підтверджують облік та походження товарів, надаються посадовій особі контролюючого органу на її вимогу під час проведення перевірки. У разі якщо оригінали первинних документів відсутні у місці продажу, посадовій особі контролюючого органу можуть бути надані копії таких первинних документів з подальшим пред`явленням їх оригіналів до закінчення перевірки (за потреби).

Такі документи надаються особисто ФОП або особою, яка фактично здійснює продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об`єкті) такої ФОП.

Форма обліку в електронній формі на вимогу посадових осіб контролюючого органу має бути візуалізована у форматі, який дозволяє такій особі здійснити його перегляд та/або копіювання.

Аналізуючи приписи Порядку 496 у їх системному зв`язку, Верховний Суд у постанові від 08 січня 2026 року у справі 140/844/25 сформулював правовий висновок, згідно з яким обов`язок фізичної особи-підприємця щодо ведення обліку товарних запасів та забезпечення зберігання первинних документів є невід`ємно пов`язаним із фактичною наявністю конкретних товарів у місці їх реалізації (на господарському об`єкті). Відповідно, Форма обліку та відповідні первинні документи мають зберігатися за місцем продажу протягом усього часу знаходження там товару - до моменту повного вибуття останньої одиниці товарно-матеріальних цінностей, відображеної у таких документах.

З наведеного слідує, що встановлений законом обов`язок ведення обліку товарних запасів має не декларативний (формальний), а суто змістовний характер та передбачає наявність у суб`єкта господарювання пакета документів, який дозволяє достовірно ідентифікувати кожну одиницю товару, що знаходиться в місці реалізації, та оперативно співвіднести її з даними обліку.

Як встановлено судами першої та апеляційної інстанцій та підтверджується актом перевірки, ФОП ОСОБА_1 не надав посадовим особам ГУ ДПС ані Форми обліку товарних запасів, ані первинних документів на товар, що знаходився у магазині ІНФОРМАЦІЯ_1 на загальну суму 1 699 562,00 грн.

При цьому, ані до суду першої інстанції, ані в порядку апеляційного перегляду позивачем не було надано належних та допустимих доказів на підтвердження того, що ним безпосередньо під час проведення фактичної перевірки або у будь-який інший спосіб до моменту її завершення було пред`явлено чи надіслано посадовим особам ДПС документи, котрі підтверджували б належне ведення обліку товарів, що перебували у нього на реалізації.

Більше того, позивач не надав жодних первинних документів, які б підтверджували легітимність походження та належне оприбуткування товарно-матеріальних цінностей, і судам під час розгляду справи по суті.

Згідно з приписами пункту 44.6 статті 44 ПК України, у разі якщо до закінчення перевірки платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу документи, що підтверджують показники звітності або здійснення операцій, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час їх здійснення.

За таких обставин, колегія суддів погоджується із висновками судів попередніх інстанцій за вказаним епізодом про те, що контролюючий орган не мав об`єктивної можливості перевірити порядок ведення обліку товарних запасів, а також дотримання ФОП ОСОБА_1 імперативної вимоги щодо здійснення продажу лише тих товарів, які відображені в такому обліку, що свідчить про обґрунтованість висновків податкового органу щодо реалізації позивачем необлікованого товару та правомірність застосування відповідних фінансових санкцій.

Оцінюючи висновки судів попередніх інстанцій в частині правомірності застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій за порушення порядку проведення розрахункових операцій через РРО, колегія суддів виходить з наступного.

Так, відповідно до пунктів 1 та 2 статті 3 Закону 265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані:

1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок.

2) надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).

З наведеного слідує, що суб`єкти господарювання зобов`язані проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи та видавати (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідний розрахунковий документ, що підтверджує виконання розрахункової операції.

Форма та зміст фіскального касового чека на товари (послуги) (далі - фіскальний чек) та інших розрахункових документів, надання покупцю яких є обов`язковим, встановлені Положенням про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 21.01.2016 13 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 08.06.2021 329) (далі - Положення 13). Обов`язкові реквізити фіскального чека визначені пунктом 2 розділу II Положення 13.

У разі відсутності в документі хоча б одного з обов`язкових реквізитів, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не прийматиметься як розрахунковий (пункт 3 розділу І Положення 13).

Пунктом 1 статті 17 Закону 265/95-ВР визначено, що за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах:

у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання:

100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;

150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.

Аналіз наведених норм права дає підстави для висновку, що пункт 1 статті 17 Закону 265/95-ВР встановлює відповідальність за невиконання суб`єктом господарювання щонайменше одного з трьох обов`язків: 1) непроведення розрахункової операції через РРО; 2) проведення розрахункової операції через РРО, однак, на неповну суму покупки; 3) невидача відповідного (тобто такого, що відповідає вимогам щодо форми і змісту) розрахункового документа.

У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 1 статті 3 Закону 265/95-ВР, перевірці підлягають обставини безпосереднього здійснення розрахункової операції, її непроведення через РРО, та/або здійснення розрахункової операції на більшу суму, ніж проведено через РРО.

У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону 265/95-ВР, перевірці підлягають як обставини видачі/невидачі розрахункового документа, так і обставини відповідності такого вимогам щодо форми і змісту.

Аналогічна правова позиція викладена Верховним Судом у постановах від 16 січня 2025 року у справі 240/24491/23, від 27 березня 2025 року у справі 560/20670/23, від 06 травня 2025 року у справі 06 травня 2025 року та від 6 лютого 2025 року у справі 120/11036/23.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що 22 серпня 2024 року в магазині ІНФОРМАЦІЯ_1 (м. Вінниця, вул. Миколи Оводова, 51, ТЦ Sky Park ) безпосередньо перед початком перевірки посадовими особами контролюючого органу було проведено контрольно-розрахункову операцію з придбання товару Доп. батереї Baseus Bipow Overseas 15 W 20000mAh White на суму 1 299,00 грн.

Хоча вказана операція була проведена продавцем-консультантом ОСОБА_3 із застосуванням програмного РРО (ФН ПРРО 400891539), однак суди констатували, що створений документ не містив фіскального номера та не був відображений у Системі обліку даних РРО (СОД РРО), що свідчить про невиконання операції у фіскальному режимі та порушення вимог щодо видачі розрахункового документа встановленої форми та змісту. Крім того, під час процедури повернення вказаного товару виявилося, що розрахункова операція через ПРРО взагалі не проводилась, а відповідний документ не створювався та покупцеві не видавався.

У розрізі встановлених обставин справи суд першої інстанції, з висновками якого погодився апеляційний суд, обґрунтовано виходив з того, що факт здійснення посадовими особами контролюючого органу перед початком фактичної перевірки контрольних розрахункових операцій задокументований належними і достатніми доказами, які містяться в матеріалах справи.

Позивачем не заперечується сама дійсність подій щодо продажу та подальшого повернення товару "Доп. батереї Baseus Bipow Overseas 15 W 20000mAh White" на суму 1 299,00 гривень. Більше того, як правильно встановили суди, податкове повідомлення-рішення від 09.10.2024 1136770707 у цій частині не оскаржувалося позивачем з підстав помилковості висновків податкового органу щодо самого факту непроведення операції через фіскальний режим програмного реєстратора та невидачі покупцеві розрахункового документа встановленої форми.

Фактично єдиною правовою підставою для скасування штрафних санкцій у сумі 3 247,50 гривень позивачем було зазначено відсутність доказів проведення контрольної розрахункової операції за рахунок бюджетних коштів. Оцінюючи такі доводи суди попередніх інстанцій правомірно виходили з того, що норми податкового законодавства не визначають виключного джерела коштів для здійснення контрольного заходу, а походження коштів, використаних перевіряючими, саме по собі не спростовує встановлених в акті перевірки, який є носієм доказової бази, обставин вчинення позивачем порушень пунктів 1 та 2 статті 3 Закону 265/95, а саме: непроведення розрахункової операції через ПРРО, нероздрукування та невидача покупцю розрахункового документа встановленої форми.

Наведений підхід цілком узгоджується із позицією Верховного Суду, викладеною у постановах від 10.04.2025 у справі 580/1158/23 та від 11.02.2026 у справі 300/7407/24.

Відтак, враховуючи, що факт проведення розрахунків без належної фіскалізації та видачі чека встановленого зразка підтверджується актом перевірки та не спростований позивачем належними доказами у ході судового розгляду справи, Верховний Суд погоджується з висновками судів про доведеність складу правопорушення та правомірність застосування до позивача фінансових санкцій на підставі статей 3 та 17 Закону 265/95-ВР.

Переглянувши оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, на підставі встановлених фактичних обставин справи, колегія суддів вважає, що судами правильно застосовано норми матеріального права. Висновки судів попередніх інстанцій є результатом оцінки наявних у їх розпорядженні доказів. Суд касаційної інстанції не може не погодитись із ними, оскільки така оцінка судами здійснена з дотриманням вимог процесуального закону щодо повного та всебічного з`ясування всіх обстави справи на підставі належних та допустимих доказів.

У касаційній скарзі позивач посилається на те, що судами ухвалено рішення з порушенням норм матеріального права із вказівкою про незастосування висновків, викладених у постановах Верховного Суду у справах за подібними правовідносинами. Дослідивши матеріали цієї справи та встановлені судами фактичні обставини спору, Суд дійшов висновку, що, незважаючи на те, що спірні правовідносини в означених справах та у справі, що розглядається, регламентуються більшою мірою одними й тими ж нормами ПК України, обставини цих справ в кожній окремій ситуації, все ж, є відмінними. Більше того, аналіз висновків судів попередніх інстанцій у цій справі та в наведених скаржником рішеннях КАС ВС свідчить про те, що викладені в них правові позиції залежать від повноти встановлення, характеру та об`єктивності обставин, які суттєво відрізняються від обставин даного спору (як-от відсутність будь-якої інформації про порушення у наказі чи наявність первинних документів під час перевірки). Відтак, наведені позивачем цитати із вказаних судових рішень не доводять, що суди попередніх інстанцій застосували норми права без урахування висновків Верховного Суду, оскільки відмінність фактичних обставин виключає можливість автоматичного застосування зазначених правових позицій до правовідносин у цій справі.

Відповідно до частини першої статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що оскаржувані рішення є обґрунтованими, відповідають нормам матеріального та процесуального права, внаслідок чого касаційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій - без змін.

Керуючись статтями 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

п о с т а н о в и в :

Рішення Київського окружного адміністративного суду від 19 січня 2026 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 08 квітня 2026 року залишити без змін, а касаційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 - без задоволення.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення, є остаточною та оскарженню не підлягає.

Головуюча суддя: І.Л. Желтобрюх

Судді: О.В. Білоус

О.О. Шишов